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1 UNJF - Tous droits réservés Contentieux fiscal Leçon 4 : Les sources externes

1 UNJF - Tous droits réservés Contentieux fiscal Leçon 4 : Les sources externes de l'obligation fiscale Marie-Christine STECKEL ASSOUERE Table des matières Section 1. Le droit de l'Union européenne...............................................................................................................p. 3 § 1. Les règles de l'Union européenne en matière de fiscalité...........................................................................................................p. 5 A. Une fiscalité indirecte harmonisée............................................................................................................................................................................... p. 6 B. Une fiscalité directe coordonnée..................................................................................................................................................................................p. 7 § 2. La lutte contre les doubles impositions........................................................................................................................................p. 8 Section 2. Le droit européen....................................................................................................................................p. 10 Section 3. Les conventions internationales sur les doubles impositions...........................................................p. 14 2 UNJF - Tous droits réservés Encouragés par l'Organisation pour la coopération et le développement économique (OCDE) et l'Union européenne, les échanges internationaux se multiplient pour promouvoir la croissance économique et lutter contre le chômage. Or, avec la mondialisation économique, les entreprises s'implantent dans différents pays pour profiter d'une main d’œuvre moins chère et d'une pression fiscale plus faible. Mais, en vertu du principe fiscal de territorialité, les entreprises doivent acquitter l'impôt dans chaque pays où elles sont implantées pour exercer leur activité. La diversité et la complexité des régimes fiscaux applicables dans les différents pays aboutissent à une lourdeur administrative. De plus, la situation est désormais très tendue car avec la crise de l'endettement, les administrations fiscales des différents États doivent redoubler d'effort et d'imagination pour recouvrer les prélèvements obligatoires. En France, le recouvrement des recettes fiscales françaises est garanti, tout d'abord, par la Direction de la législation fiscale. Rattachée à la Direction générale des finances publiques, elle assure l'évolution de la législation fiscale, le suivi des conventions bilatérales et la négociation des principes régissant l'OCDE et l'Union européenne. Ensuite, la Direction des vérifications nationales et internationales est chargée d'opérer le contrôle fiscal. Afin de lutter contre l'évasion et la fraude fiscales, un accord a été conclu, le 2 avril 2009, entre les pays du G20 pour établir la liste des paradis fiscaux. Cette formule caractérise les pays connus pour pratiquer le secret bancaire et la concurrence fiscale, mise en œuvre pour attirer les capitaux sur leur territoire. Les nouvelles règles du jeu de la coopération fiscale reposent sur la transparence et l'arrêt de la concurrence fiscale. Dès lors, les pays sont classés, en fonction du degré de leur collaboration, dans trois listes : la liste blanche mentionne les pays respectueux des règles, la liste grise regroupe les pays engagés à développer leur coopération et la liste noire composée des pays dont les pratiques sont totalement opaques. Toutefois, la liste noire est déjà vide puisque les pays opaques, notamment le Costa Rica, l'Uruguay, les Philippines et la Malaisie, ont tous promis de respecter les critères d'échange d'informations fixés par l'OCDE. La loi n°2009-1674 du 30 décembre 2009 portant loi de finances rectificative pour 2009 a défini les États et territoires non coopératifs (ETNC). En vertu de l’article 238-0- A CGI, la liste des ETNC est fixée par un arrêté des ministres chargés de l’Économie et du Budget après avis du ministre des Affaires étrangères. La liste mentionne les États et les territoires qui remplissent les trois conditions suivantes : • Ne pas être membres de la Communauté européenne ; • Avoir fait l’objet d’un examen par l’Organisation de Coopération et de Développement Économiques (OCDE) au regard de la transparence et de l’échange d’informations en matière fiscale ; • Ne pas avoir, au 1erjanvier 2010, conclu avec la France une convention d’assistance administrative permettant l’échange de tout renseignement nécessaire à l’application de la législation fiscale des parties, ni signé avec au moins 12 États ou territoires une telle convention. La liste des ETNC, entrée en vigueur depuis le 1erjanvier 2010, fera l’objet d’une révision annuelle par arrêté des ministres chargés de l’Économie et du Budget après avis du ministre des Affaires étrangères pour ajouter ou retirer un ETNC sachant que cette décision devra être motivée. En vertu de l'article 31 de la loi n° 2009-431 du 20 avril 2009 de finances rectificative pour 2009, « le Gouvernement présente chaque année, en annexe au projet de loi de finances de l'année, un rapport sur les conventions fiscales et leurs avenants, ainsi que les conventions d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales et leurs avenants, conclus au cours des douze mois précédents par des États ou des territoires avec la France. Ce rapport précise, en particulier, les modalités de la coopération avec les administrations fiscales étrangères concernées. À titre exceptionnel, le rapport publié en annexe du projet de loi de finances pour 2010 présente l'ensemble des conventions fiscales applicables à la date de dépôt ». Afin d'organiser leurs relations en matière fiscale, et pour remédier aux doubles impositions, les États signent des traités et coopèrent en matière fiscale. COOPÉRATION INTERNATIONALE DURANT L'ANNEE 2014 DGFiP, Cahier statistiques pour l'année 2014, 2015, p. 17. 3 UNJF - Tous droits réservés Parmi les sources internationales, on dénombre les traités de l'Union européenne, la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et les conventions internationales sur les doubles impositions. Compte tenu du principe de subsidiarité des conventions fiscales bilatérales, le Conseil d’État considère, par une jurisprudence continue, que le juge de l'impôt n'est pas tenu d'examiner, d'office, la situation d'un contribuable au regard des dispositions desdites conventions fiscales bilatérales (GRACIA (Jean-Christophe), « Note sous CE, 13 juillet 2007, n°290266, Société Pacific espace », Dr. fisc., 2007, n°43, com. 937). Par ailleurs, l'OCDE cherche à promouvoir les bonnes pratiques pour favoriser les échanges. Par exemple, elle diffuse les principes de base permettant d'améliorer le système de TVA. Elle s'est, en outre, engagée depuis 2013 dans la lutte contre la fraude fiscale. L'OCDE a notamment favorisé la signature le 29 octobre 2014 à Berlin d'un accord par 51 pays, qui instaure un échange automatique d'informations financières à des fins fiscales. Dès 2017, à l'instar de 57 autres États et juridictions, la France échangera automatiquement les renseignements relatifs aux comptes bancaires et aux contrats d'assurance vie des particuliers. L'OCDE dispose d'une riche base de données dont il est vivement recommandé de consulter pour découvrir les statistiques fiscales comparées des 34 pays membres de l'OCDE. Section 1. Le droit de l'Union européenne Le droit de l'Union européenne se caractérise par le fait qu'il peut être immédiatement et directement applicable dans l'ordre juridique des États membres de l'Union européenne (Cour de justice des communautés européennes 5 février 1963 Van Gend en Loos). Les traités institutifs, les règlements et les décisions adressées aux États bénéficient, ainsi, de l'effet direct. En revanche, la portée de l'effet direct était jusqu'à la fin de l'année 2009 relative pour les directives et les décisions adressées aux États. L'effet direct s'appliquait uniquement si leurs dispositions étaient inconditionnelles et suffisamment claires et précises et lorsque les mesures d'application avaient été adoptées par les États (Cour de justice des communautés européennes 4 décembre 1974 Van Duyn). La CJUE - autrefois dénommée CJCE - estimait, pourtant, auparavant qu’une directive était susceptible de produire des effets directs entre l'État et ses justiciables indépendamment de toute mesure interne d'exécution (CJCE, 17 déc. 1970, aff. C-33/70, Sté SACE c/ min. fin. de la République Italienne). Par une lecture extensive de l’article 189 du traité de Rome, elle estimait que les justiciables pouvaient se prévaloir devant les tribunaux nationaux des dispositions des directives si elles étaient suffisamment précises pour s'appliquer sans mesures internes de mise en œuvre (CJCE, 28 oct. 1975, aff. C-36/75, Rutili). Cependant, la CJUE avait limité cette solution aux situations dans lesquelles l'État membre n'avait pas pris les mesures d'exécution nécessaires ou avait pris des mesures non conformes à la directive. Depuis la révision constitutionnelle du 25 juin 1992, l'article 88-1 de la Constitution prévoit que « la République participe aux Communautés européennes et à l'Union européenne, constituées d'États qui ont choisi librement, en vertu des traités qui les ont instituées, d'exercer en commun certaines de leurs compétences ». Sous l’empire de cette disposition, le Conseil constitutionnel a jugé que « la transposition en droit interne d'une directive de l'Union européenne résulte d'une exigence constitutionnelle à laquelle il ne pourrait être fait obstacle qu'en raison d'une disposition expresse contraire de la Constitution » (Conseil constitutionnel, décision 2004-496 DC du 10 juin 2004 portant sur loi pour la confiance dans l'économie numérique). Conformément à la loi constitutionnelle n° 2008-103 du 4 février 2008 modifiant le titre XV de la Constitution, l'article 88-1 dispose que "la République participe à l'Union européenne constituée d'États qui ont choisi librement d'exercer 4 UNJF - Tous droits réservés en commun certaines de leurs compétences en vertu du traité sur l'Union européenne et du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, tels qu'ils résultent du traité signé à Lisbonne le 13 décembre 2007". Par un revirement de jurisprudence, le Conseil d’État admet désormais l'invocabilité directe des dispositions inconditionnelles et précises d'une directive européenne que la France n'a pas transposée dans les délais. Il précise dans l’arrêt Mme Perreux, « Tout justiciable peut se prévaloir, à l'appui d'un recours dirigé contre un acte non réglementaire, des dispositions précises et inconditionnelles d'une directive lorsque l'État n'a pas pris, dans les délais impartis par uploads/S4/cours-de-droit-fiscal-3.pdf