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1 Partie intégrante du manuel REKOLE® – comptabilité de gestion à l’hôpital, 3e

1 Partie intégrante du manuel REKOLE® – comptabilité de gestion à l’hôpital, 3e édition 2008 Nouveau chapitre 7 La comptabilité des immobilisations Pascal Besson novembre 2012 2 Contenu 7.1 Amortissements au bilan et amortissements calculés ...................................................................... 3 7.2 Définitions ....................................................................................................................................................... 5 7.2.1 Investissements et immobilisations .................................................................................................. 5 7.2.2 Amortissements, base d’amortissement et durée d’utilisation économique moyenne normative .................................................................................................................................................. 5 7.2.3 Objets en leasing ..................................................................................................................................... 9 7.2.4 Méthode d’amortissement ................................................................................................................ 10 7.2.5 Objets en location ................................................................................................................................. 12 7.3 Délimitations au sein des immobilisations ........................................................................................ 12 7.4 Données de base par immobilisation ................................................................................................... 14 7.5 Catégories d’immobilisations et détermination de la base d’amortissement ........................ 15 7.5.1 Biens immobiliers (catégories d’immobilisations A0 / A1-An / B1) ....................................... 17 7.5.2 Installations fixes (catégories d’immobilisations : C1 / C2) ..................................................... 19 7.5.3 Biens mobiliers (catégorie d’immobilisations D1 / D2 / D3 / D4) .......................................... 20 7.5.4 Immobilisations médico-techniques (catégories d’immobilisations E1 / E2) ..................... 21 7.5.5 Immobilisations informatiques (catégorie d’immobilisations F1 / F2) ............................... 21 7.5.6 Immobilisations financières et immobilisations incorporelles .............................................. 22 7.6 Détermination des bases d’amortissement pour les amortissements calculés (résumé) .... 22 7.7 Intérêts calculés .......................................................................................................................................... 23 7.7.1 Actifs immobilisés nécessaires à l’exploitation comme base de calcul ................................ 23 7.7.2 Détermination de la base de calcul ................................................................................................. 26 7.7.3 Méthode de calcul des intérêts ......................................................................................................... 27 7.8 Charges d’utilisation des immobilisations déterminante selon l’OCP (REK 10_014) ............. 28 7.8.1 Définitions des investissements OCP et différences avec REKOLE® ....................................... 29 7.8.2 Délimitation au sein des immobilisations .................................................................................... 30 7.8.3 Données de base supplémentaires par immobilisation ........................................................... 30 7.8.4 Détermination de la base d’amortissement ................................................................................. 31 7.8.5 Procédé d’amortissement .................................................................................................................. 32 7.8.6 Catégories d’immobilisations conformes à l’OCP ....................................................................... 34 7.8.7 Détermination des intérêts calculés sur les actifs immobilisés .............................................. 35 7.8.8 Prescriptions OCP pour le passage au financement par forfait lié aux prestations ......... 37 7.9 Détermination des charges d’utilisation des immobilisations (CUI) hospitalières déterminantes pour l’AOS, en tant que part des charges déterminantes pour l’AOS ........... 39 7.10 Utilisation des charges d’utilisation des immobilisations pour les coûts relatifs (groupeur SwissDRG) ................................................................................................................................ 45 3 7 La comptabilité des immobilisations La comptabilité des immobilisations doit pouvoir répondre à plusieurs questions qui ont un caractère tant financier que de gestion. Les informations contenues dans la comptabilité des immobilisations poursuivent notamment : - des objectifs en matière de comptabilité financière (établissement du tableau des immobilisations, mise en œuvre d’analyses concernant le parc et le droit fiscal) ; - des objectifs en matière de comptabilité analytique (détermination des valeurs calculées) ; - des objectifs opérationnels (conduite et gestion des immobilisations). La comptabilité des immobilisations a pour but de saisir tous les éléments des actifs immobilisés nécessaires à l’exploitation. Elle établit la composition de ces éléments en termes de nature, de volume et de valeur. Elle donne la situation des immobilisations en début et en fin d’exercice annuel et constitue l’instrument central pour déterminer les amortissements calculés. Elle sert aussi à déterminer les intérêts calculés sur les actifs immobilisés. Les considérations qui suivent concernent fondamentalement la comptabilité analytique et se basent sur les principes suivants : - principe de continuité de l’exploitation (going concern) ; - principe de causalité des charges ; - principe de délimitation au sein des immobilisations (cf. chapitre 7.3 Délimitations au sein des immobilisations), appelé également principe d’unité de matière (le concept d’unité de matière est déjà utilisé en droit public et il ne sera donc plus utilisé dans les développements qui vont suivre sur la comptabilité des immobilisations) ; principe de nécessité pour l’exploitation. Au besoin, il sera fait référence à la comptabilité financière. Au chapitre 7.8 Charges d’utilisation des immobilisations déterminante selon l’OCP, l’attention est portée sur les points dont il faut tenir compte pour garantir une détermination des coûts d’utilisation des immobilisations conforme à l’OCP. Par ailleurs, une procédure de calcul est présentée (voir chapitre 7.9 Détermination des charges d’utilisation des immobilisations (CUI) hospitalières déterminantes pour l’AOS en tant que part des charges déterminantes pour l’AOS), et permet, à titre de modèle, de déterminer les coûts d’utilisations des immobilisations conformes à l’OCP. La procédure de calcul est présentée en tenant compte du futur financement lié aux prestations et eu égard aux futurs systèmes de rémunérations (p. ex. SwissDRG pour la somatique aiguë). 7.1 Amortissements au bilan et amortissements calculés Les objectifs de la comptabilité financière et de la comptabilité analytique sont fondamentalement différents quant à la détermination des amortissements et des intérêts sur les éléments du bilan. Dans le cadre de la comptabilité financière, on parle d’amortissements au bilan1. Les amortissements au bilan reflètent, en premier lieu, les exigences légales en matière d’évaluation des actifs immobilisés. Pour des raisons fiscales, on amortit souvent, en comptabilité financière, sur la base de la valeur comptable de l’immobilisation (valeur résiduelle). Les exigences 1 Nadig L., Kostenrechnung als Führungsinstrument: Grundlagen, Schulthess, Zürich, 2000, S. 113 4 minimales en matière de comptabilité commerciale (entre autres les prescriptions concernant le bilan) sont définies dans le Code des obligations (art. 957 ss. CO). Les standards de présentation des comptes, tels que Swiss GAAP RPC, apportent des précisions à ce sujet2. Le but principal de Swiss GAAP RPC est de favoriser la comparabilité des comptes annuels et de compléter le contenu en termes d’informations ainsi que le concept de la présentation des comptes en Suisse, ceci pour les rapprocher du niveau international usuel. Les standards de présentation des comptes des Swiss GAAP RPC imposent comme principe suprême de refléter la situation effective du patrimoine, des finances et des résultats (True and Fair View)3. En matière d’amortissements au bilan, on trouve au premier plan l’évaluation des actifs immobilisés. Par rapport au principe de continuité, l’amortissement au bilan n’est pas approprié en comptabilité analytique4. Dans la comptabilité analytique, les amortissements doivent aussi être calculés de manière pertinente. Au premier plan, on ne trouve pas l’évaluation des actifs immobilisés effectifs, mais : - une détermination périodique de la perte de valeur et de l’intensité de l’utilisation des immobilisations - la détermination exacte des prix de revient5 des unités finales d’imputation - assurer des acquisitions pour leur remplacement (conservation de la substance). Par amortissements calculés, on entend les charges de la comptabilité analytique qui doivent être effectivement imputées sur les prestations. De ce fait, ils sont toujours définis en adoptant le point de vue des prestations. Ils correspondent d’une part aux coûts d’utilisation effectifs des immobilisations liés aux prestations et d’autre part aux intérêts calculés sur les actifs immobilisés. Si les amortissements calculés sont différents des amortissements au bilan, il est nécessaire de procéder aux ajustements qui en découlent6. La renonciation aux amortissements calculés permettrait une harmonisation de la comptabilité financière et analytique dans le domaine des amortissements planifiés. Cependant, elle impliquerait entre autres la conséquence suivante : la comptabilité analytique ne prendrait plus aucun amortissement en compte relatifs aux immobilisations encore en exploitation, et complètement amorties au bilan. Cela entrainerait une baisse des prix de revient des prestations réalisées à l’aide de ces immobilisations. Si les prix demeureraient fixes, cela entraînerait une augmentation brutale des marges et respectivement, si la fixation des prix était basée sur les coûts, cela entraînerait une baisse des prix de l’offre. Afin d’éviter ces effets, les amortissements calculés sont appliqués en comptabilité analytique7. Le montant des amortissements au bilan peut être différent de celui des amortissements calculés, ceci pour deux raisons : - la durée d’utilisation effective d’un bien d’investissement sujet à dépréciation s’écarte des durées d’utilisation économiques prévues (en droit fiscal, les durées d’utilisation ne se basent pas sur les circonstances effectives, comme p. ex. Swiss GAAP RPC, mais sur des considérations fiscales). 2 Swiss GAAP RPC 2 et 18 3 Etat : 1er janvier 2009, Fondation pour les recommandations relatives à la présentation des comptes, Cp 1477, 8021 Zurich 4 Röösli B.: Das Betriebliche Rechnungswesen Bd. 1: Grundlagen; 5. Ausgabe, Verlag SKV, Zürich, 2004, S. 109 5 Le prix de revient pour une unité finale d’imputation comprend la somme des coûts de matière, des coûts de fabrication, des frais d’administrations et de distribution, et des coûts d’utilisation des immobilisations. Dans la comptabilité analytique des coûts complets, les prix de revient d’une unité finale d’imputation comprennent tous les coûts, donc aussi ceux qui sont fixes. 6 Nadig L., Kostenrechnung als Führungsinstrument: Grundlagen, Schulthess, Zürich, 2000, S. 113 7 Stegmüller-/-Balzer, Horváth&Partner, Kalkulatorische Kosten: Fossilien im harmonisierten Rechnungswesen auf Basis der IFRS?, in Controller-Berater, Haufe Verlag, Freiburg, 2/2008, S. 449-466 5 - pour les amortissements au bilan, le calcul doit être basé sur les coûts d’acquisition ; pour les amortissements calculés, le calcul doit, en règle générale, être basé sur les coûts de remplacement afin de tenir compte de la conservation de la substance. 7.2 Définitions 7.2.1 Investissements et immobilisations Par investissement, on entend l’achat ou la construction d’une immobilisation. Les immobilisations sont des valeurs qui sont détenues dans la perspective d’une utilisation de longue durée. Les immobilisations sont utilisées pendant plus de 12 mois. Les biens de consommation et les objets d’usage courant ne sont pas des immobilisations. Les immobilisations peuvent être classées en trois catégories : - uploads/Finance/chapitre-7-comptabilite-immobilisations-11-2012.pdf