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COLLECTION NOTES D’INFORMATION LES RAPPORTS DU COMMISSAIRE AUX COMPTES SUR LES

COLLECTION NOTES D’INFORMATION LES RAPPORTS DU COMMISSAIRE AUX COMPTES SUR LES COMPTES ANNUELS ET CONSOLIDÉS FÉVRIER 2010 S E R V I C E S D É P A R T E M E N T É D I T I O N I. SOMMAIRE SYNTHÉTIQUE AVANT-PROPOS ................................................................................................................................................................................ 19 1. TEXTES DE BASE ET PRINCIPES D’ÉTABLISSEMENT DES RAPPORTS ...................... 23 1.1 TEXTES DE BASE ..................................................................................................................................................................... 23 1.2 ENTITÉS CONCERNÉES PAR LA CERTIFICATION DES COMPTES ................................................................ 26 2. CONTENU DES RAPPORTS DU COMMISSAIRE AUX COMPTES SUR LES COMPTES ANNUELS ET SUR LES COMPTES CONSOLIDÉS .................................................. 33 2.1 INTRODUCTION ......................................................................................................................................................................... 34 2.2 CERTIFICATION DES COMPTES ....................................................................................................................................... 35 2.3 JUSTIFICATION DES APPRÉCIATIONS .......................................................................................................................... 36 2.4 VÉRIFICATIONS ET INFORMATIONS SPÉCIFIQUES PRÉVUES PAR LES TEXTES LÉGAUX ET RÉGLEMENTAIRES ........................................................................... 37 3. OPINION SUR LES COMPTES ANNUELS OU CONSOLIDÉS ................................................... 41 3.1 QUELS COMPTES SONT CERTIFIÉS PAR LE COMMISSAIRE AUX COMPTES ? ................................. 41 3.2 CONTENU DE LA PARTIE DU RAPPORT RELATIVE À LA CERTIFICATION DES COMPTES ........... 56 3.3 SITUATIONS CONDUISANT À LA RÉSERVE OU AU REFUS ............................................................................ 65 3.4 SUIVI DES RÉSERVES ET REFUS DE CERTIFIER DE L’EXERCICE PRÉCÉDENT .................................... 70 3.5 PARAGRAPHE D’OBSERVATION POUR SOULIGNER UNE INFORMATION DONNÉE DANS L’ANNEXE ......................................................... 79 4. JUSTIFICATION DES APPRÉCIATIONS ............................................................................................................. 103 4.1 RAPPEL DES DISPOSITIONS LÉGALES ET RÉGLEMENTAIRES ....................................................................... 103 4.2 MODALITÉS DE MISE EN ŒUVRE ............................................................................................................................... 105 5. VÉRIFICATIONS ET INFORMATIONS SPÉCIFIQUES ......................................................................... 115 5.1 CONCLUSIONS CONCERNANT LES INFORMATIONS DONNÉES DANS LE RAPPORT DE GESTION ET DANS LES DOCUMENTS ADRESSÉS AUX MEMBRES DE L'ORGANE APPELÉ À STATUER SUR LES COMPTES ........................................................................................................................................... 116 5.2 IRRÉGULARITÉS OU INEXACTITUDES RELATIVES AU RAPPORT DE GESTION ET AUX DOCUMENTS ADRESSÉS AUX MEMBRES DE L’ORGANE APPELÉ À DÉLIBÉRER SUR LES COMPTES ...................................................................................................................................................................................... 126 5.3 INFORMATIONS SPÉCIFIQUES PRÉVUES PAR LA LOI ....................................................................................... 128 3 © CNCC – NI.I – Les rapports du commissaire aux comptes sur les comptes annuels et consolidés – Février 2010 6. FORME ET COMMUNICATION DES RAPPORTS ................................................................................... 137 6.1 RÈGLES DE FORME ............................................................................................................................................................... 137 6.2 COMMUNICATION DES RAPPORTS .............................................................................................................................. 145 6.3 DÉLIBÉRATION DE L’ORGANE APPELÉ À STATUER SUR LES COMPTES ............................................... 147 6.4 MODIFICATION DES COMPTES APRÈS LA TENUE DE LA RÉUNION DE L’ORGANE DÉLIBÉRANT ... 151 6.5 DÉPÔT AU GREFFE DES RAPPORTS ............................................................................................................................. 152 6.6 PUBLICATIONS LÉGALES DES COMPTES POUR CERTAINES ENTITÉS ..................................................... 153 7. EXEMPLES DE RAPPORT ................................................................................................................................................. 157 7.1 RAPPORTS AVEC CERTIFICATION SANS RÉSERVE ET SANS OBSERVATION ....................................... 159 7.2 RAPPORTS AVEC CERTIFICATION SANS RÉSERVE ET AVEC UN PARAGRAPHE D’OBSERVATION ATTIRANT L’ATTENTION SUR UNE INFORMATION DONNÉE DANS L’ANNEXE – COMPTES ANNUELS ..................................................................................................................................................................................... 170 7.3 RAPPORTS AVEC CERTIFICATION SANS RÉSERVE, AVEC OBSERVATIONS SUR LE RAPPORT DE GESTION OU SUR LES DOCUMENTS ADRESSÉS AUX MEMBRES DE L’ORGANE APPELÉ À STATUER SUR LES COMPTES, AVEC SIGNALEMENT D’IRRÉGULARITÉS RELATIVES À CES MÊMES DOCUMENTS – COMPTES ANNUELS ...................................................................................................... 173 7.4 RAPPORTS AVEC CERTIFICATION AVEC RÉSERVE(S) (DÉSACCORDS) – COMPTES ANNUELS 176 7.5 RAPPORTS AVEC CERTIFICATION AVEC RÉSERVE(S) (LIMITATIONS) – COMPTES ANNUELS 179 7.6 RAPPORTS AVEC REFUS DE CERTIFICATION (DÉSACCORDS) – COMPTES ANNUELS ................ 181 7.7 RAPPORTS AVEC REFUS DE CERTIFICATION (LIMITATIONS) – COMPTES ANNUELS .................. 183 7.8 RAPPORTS AVEC REFUS DE CERTIFICATION (MULTIPLES INCERTITUDES) – COMPTES ANNUELS .............................................................................................................................................................. 185 8. ILLUSTRATIONS DE FORMULATIONS DE L’OPINION DANS LES RAPPORTS ... 187 PRÉAMBULE ........................................................................................................................................................................................... 189 8.1 DÉSACCORDS ............................................................................................................................................................................ 190 8.2 LIMITATIONS .............................................................................................................................................................................. 202 8.3 INCERTITUDES ........................................................................................................................................................................... 218 8.4 CONTINUITÉ D'EXPLOITATION ........................................................................................................................................ 223 8.5 OPINIONS DIFFÉRENTES ENTRE LES CO-COMMISSAIRES AUX COMPTES ........................................ 234 8.6 COMPTES SOUMIS À L'ASSEMBLÉE SANS DÉSIGNATION NI RAPPORT DU COMMISSAIRE AUX COMPTES – RAPPORT DE RÉGULARISATION ............................................................................................ 237 4 SOMMAIRE SYNTHÉTIQUE © CNCC – NI.I – Les rapports du commissaire aux comptes sur les comptes annuels et consolidés – Février 2010 9. EXEMPLES DE RÉDACTION DE LA DEUXIÈME PARTIE DU RAPPORT : ILLUSTRATIONS DE LA JUSTIFICATION DES APPRÉCIATIONS .......................................... 241 PRÉAMBULE ........................................................................................................................................................................................... 243 9.1 OPTIONS RETENUES PAR LA DIRECTION DANS LE CHOIX DES MÉTHODES COMPTABLES OU DANS LEURS MODALITÉS DE MISE EN ŒUVRE ......................................................................................... 244 9.2 ESTIMATIONS COMPTABLES IMPORTANTES .......................................................................................................... 248 9.3 PRÉSENTATION D’ENSEMBLE DES COMPTES ANNUELS ET CONSOLIDÉS EN CAS D’INCERTITUDE RELATIVE À LA CONTINUITÉ D’EXPLOITATION .................................................................. 258 9.4 PRÉSENTATION D’ENSEMBLE DES COMPTES ANNUELS ET CONSOLIDÉS EN CAS DE CHANGEMENTS DE MÉTHODES COMPTABLES ..................................................................................................... 260 9.5 JUSTIFICATION MOINS DEVELOPPÉE DES APPRÉCIATIONS EFFECTUÉES PAR LE COMMISSAIRE AUX COMPTES ........................................................................................................................................ 263 9.6 EXEMPLE DE RÉDACTION EN CAS DE CERTIFICATION AVEC RÉSERVE ............................................... 264 9.7 EXEMPLE DE RÉDACTION EN CAS DE REFUS DE CERTIFIER ...................................................................... 265 10. EXEMPLES DE RÉDACTION DE LA TROISIÈME PARTIE DU RAPPORT : IRRÉGULARITÉS RELATIVES AU RAPPORT DE GESTION ...................................................... 267 10.1 EXEMPLE 1 – OMISSION DANS LE RAPPORT DE GESTION DE L’EXPOSÉ DE CERTAINES ACTIVITÉS DE LA SOCIÉTÉ ......................................................................................................................................... 267 10.2 EXEMPLE 2 – OMISSION DANS LE RAPPORT DE GESTION DE L’INFORMATION RELATIVE À LA RÉMUNÉRATION DES MANDATAIRES SOCIAUX ....................................................... 267 10.3 EXEMPLE 3 – OMISSION DANS LE RAPPORT DE GESTION DES INFORMATIONS RELATIVES AUX DÉLAIS DE PAIEMENT ............................................................................................................. 268 11. DIFFICULTÉS D’OBTENTION DES DOCUMENTS NÉCESSAIRES À L’ÉMISSION DU RAPPORT : EXEMPLES DE COMMUNICATION ...................................................................... 269 11.1 EXEMPLE 1 – RAPPORT DIT « DE CARENCE » ........................................................................................ 269 11.2 EXEMPLE 2 – EXEMPLE DE RAPPORT EN CAS DE CONVOCATION DU COMMISSAIRE AUX COMPTES À L’ASSEMBLÉE GÉNÉRALE ANNUELLE D’UNE SA, SAS, SARL DONT IL A OBTENU LES COMPTES, MAIS IL N’A PAS EU COMMUNICATION DU RAPPORT DE GESTION ........................................................................................................................................................................ 270 11.3 EXEMPLE 3 – EXEMPLE DE RAPPORT COMPLÉMENTAIRE (SANS OBSERVATION) EN CAS D’OBTENTION AVANT L’ASSEMBLÉE GÉNÉRALE ANNUELLE DU RAPPORT DE GESTION ................................................................................................................................................................................ 271 11.4 EXEMPLE 4 – EXEMPLE DE RAPPORT EN CAS D’OBTENTION DES COMPTES ET DU RAPPORT DE GESTION SUITE À L’ÉMISSION D’UN RAPPORT DE CARENCE .............................. 272 SOMMAIRE SYNTHÉTIQUE 5 © CNCC – NI.I – Les rapports du commissaire aux comptes sur les comptes annuels et consolidés – Février 2010 © CNCC – NI.I – Les rapports du commissaire aux comptes sur les comptes annuels et consolidés – Février 2010 7 SOMMAIRE DÉTAILLÉ AVANT-PROPOS ................................................................................................................................................................................ 19 1. TEXTES DE BASE ET PRINCIPES D’ÉTABLISSEMENT DES RAPPORTS ...................... 23 1.1 TEXTES DE BASE ..................................................................................................................................................................... 23 1.11 Code de commerce – Partie législative ............................................................................. 23 a) Article L. 820-1 ....................................................................................................................... 23 b) Article L. 823-9 ....................................................................................................................... 23 c) Article L. 823-10 .................................................................................................................... 24 d) Article L. 823-11 .................................................................................................................... 24 e) Article L. 823-12 .................................................................................................................... 24 1.12 Code de commerce – Partie réglementaire .................................................................. 24 a) Article R. 823-7 ...................................................................................................................... 24 b) Article D. 823-7-1 ................................................................................................................ 25 1.13 Code de commerce – Partie Arrêtés ..................................................................................... 25 a) Article A. 823-26 ................................................................................................................... 25 b) Article A. 823-27 ................................................................................................................... 25 c) Article A. 823-29-1 ............................................................................................................ 26 1.2 ENTITÉS CONCERNÉES PAR LA CERTIFICATION DES COMPTES ................................................................ 26 1.21 Rapport sur les comptes annuels .............................................................................................. 26 1.22 Rapport sur les comptes consolidés ...................................................................................... 27 1.221 Principes généraux ...................................................................................................................... 27 1.222 Particularités ..................................................................................................................................... 28 a) L’entité est astreinte à publier des comptes consolidés ................ 28 b) L’entité non astreinte à publier des comptes consolidés décide volontairement d’établir et de publier des comptes consolidés 28 c) L’entité non astreinte à publier des comptes consolidés décide volontairement d’établir des comptes consolidés pour des besoins spécifiques, sans toutefois les publier ....................................... 29 2. CONTENU DES RAPPORTS DU COMMISSAIRE AUX COMPTES SUR LES COMPTES ANNUELS ET SUR LES COMPTES CONSOLIDÉS .................................................. 33 2.1 INTRODUCTION ......................................................................................................................................................................... 34 2.2 CERTIFICATION DES COMPTES ....................................................................................................................................... 35 2.3 JUSTIFICATION DES APPRÉCIATIONS .......................................................................................................................... 36 2.4 VÉRIFICATIONS ET INFORMATIONS SPÉCIFIQUES PRÉVUES PAR LES TEXTES LÉGAUX ET RÉGLEMENTAIRES ................................................................................................................................................................... 37 2.41 Rapport sur les comptes annuels .............................................................................................. 37 2.42 Rapport sur les comptes consolidés ...................................................................................... 38 2.43 Résumé de la structure et du contenu du rapport sur les comptes annuels ..................................................................................................................................................................... 38 3. OPINION SUR LES COMPTES ANNUELS OU CONSOLIDÉS ................................................... 41 3.1 QUELS COMPTES SONT CERTIFIÉS PAR LE COMMISSAIRE AUX COMPTES ? ................................. 41 3.11 Définition .............................................................................................................................................................. 41 3.111 Comptes annuels .......................................................................................................................... 41 3.112 Comptes consolidés ................................................................................................................... 41 3.12 L'arrêté des comptes annuels et consolidés ................................................................ 42 3.13 Chiffres comparatifs de l’exercice précédent ........................................................... 45 3.131 Principe ................................................................................................................................................... 45 3.132 Incidence sur le rapport ........................................................................................................ 45 3.133 Rapport de certification d’un exercice antérieur à celui où la nomination du commissaire aux comptes est intervenue ................ 47 a) Régularisation des délibérations de l’organe délibérant ............. 47 b) Mission complémentaire relative aux exercices clos avant la nomination du commissaire aux comptes .................................................. 47 c) Incidences sur le rapport du commissaire aux comptes ............... 48 d) Sanctions pénales liées au défaut de nomination .............................. 48 3.14 Référence aux comptes certifiés .............................................................................................. 48 3.15 Communication des comptes et du rapport de gestion au commissaire aux comptes, aux actionnaires et aux associés ................. 49 3.151 Rappel des obligations applicables aux sociétés commerciales et des sanctions prévues en cas de non-respect ........................................ 49 a) Communication des comptes et du rapport de gestion au commissaire aux comptes ............................................................................................ 49 b) Communication tardive des comptes au commissaire aux comptes .......................................................................................................................................... 50 c) Communication des comptes et du rapport de gestion aux associés ou actionnaires ............................................................................................... 50 d) Présentation des comptes et du rapport de gestion à l’assemblée 51 e) Sanctions pénales ................................................................................................................ 51 f) Nullités ............................................................................................................................................ 52 3.152 Non-communication au commissaire aux comptes des éléments nécessaires à l’émission de son rapport dans les délais uploads/Management/ 2011-06-19-ni-i-rapports-fev2010.pdf