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1 Budget et contrôle budgétaire : doit-on s’en passer ? Mots clés : Budget, con

1 Budget et contrôle budgétaire : doit-on s’en passer ? Mots clés : Budget, contrôle budgétaire, outil de gestion, contrôle de gestion, contrôle diagnostique, contrôle interactif, contingence, pilotage de la performance. Cet article invite à réfléchir sur la place et les usages du budget et du contrôle budgétaire, afin d’éclairer le lecteur sur la nature des critiques dont ils font l’objet. Le budget est un outil de gestion très utilisé par les entreprises européennes. Souvent synonyme de « bonne gestion », il occupe une place centrale au sein du système de contrôle de gestion. Défini par Bouquin H. (1997) comme, « l’expression comptable et financière des plans d’action retenus pour que les objectifs visés et les moyens disponibles sur le court terme convergent vers la réalisation des plans opérationnels », il permet de décliner la stratégie et sa mise en œuvre par les opérationnels. Les managers utilisent le budget en menant une réflexion sur les écarts mis en évidence entre les objectifs et réalisations afin d’initier les actions correctrices permettant un pilotage de la performance de l’entreprise. Bien que d’autres outils de contrôle de gestion soient également utilisés, force est de constater que le rôle du système budgétaire est central dans la mesure où les autres outils (ratios, tableaux de bord, …) s’établissent et s’évaluent par rapport à lui (Gervais, 1983 p. 10). Cette place peut s’expliquer par les multiples fonctions qu’on lui attribue (planification, coordination, contrôle, évaluation des performances, etc.). On observe toutefois que son utilisation est parfois très différente d’une entreprise à l’autre. Cette diversité des pratiques semble s’expliquer par la vision qu’entretiennent les acteurs vis-à-vis du budget. Alors que certains voient dans le budget un instrument permettant d’améliorer la performance de l’organisation (approche classique), d’autres le considère comme un instrument de légitimation de l’organisation ou bien comme un instrument d’aliénation des travailleurs ou de disciplinaire. La coexistence de ces multiples visions et utilisations ne va pas sans poser des problèmes de cohérence et engendre des critiques croissantes de la part des praticiens allant jusqu’à prôner sa suppression. L’incapacité du budget à fournir des prévisions justes et pertinentes traduisant la stratégie et les plans d’actions en objectifs chiffrés ainsi que l’évaluation des performances compte parmi les principales critiques. On retrouve d’ailleurs, une partie de ces critiques dans le paradoxe souligné par Hopwood (1974) : Les entreprises ressentent le besoin d’établir un budget dans un environnement complexe et incertain alors que la pertinence des prévisions budgétaires repose sur la condition d’un environnement stable et prévisible. D’autres critiques trouvent leurs fondements dans la contradiction de certaines fonctions du budget. Face à ces critiques, des propositions de réforme sont avancées (Activity Based Budgeting), alors que d’autres considèrent que le budget est un instrument dépassé et qu’il est temps de tourner la page en le supprimant. La remise en cause du budget nous amène à nous interroger sur la place du contrôle budgétaire au sein du dispositif de contrôle de gestion. Comment a-t-il évolué historiquement ? Quelles sont les utilisations possibles du budget ? Pourquoi ces utilisations sont-elles remises en cause aujourd’hui ? Et enfin, doit-on se passer du budget ? La réponse à ces questions passe par une étude de la littérature sur les fonctions du budget. Après un rappel historique relative à l’apparition du budget et du contrôle budgétaire, nous examinerons ses rôles selon la catégorisation de Burrell et Morgan, relative à la nature de la science (objective/subjective) et de la société 2 (régularité/changement radical). Enfin, nous exposerons les critiques adressées au budget avant d’en discuter les implications. 3 1. RAPPEL HISTORIQUE 1.1. BUDGET OU CONTROLE BUDGETAIRE ? Etymologiquement «budget» est une expression anglaise qui provient du français «bougette», une bourse accrochée à la selle du cheval des voyageurs dans laquelle on serrait ses écus. Ce terme a ensuite été transposé sur le plan financier pour les gouvernements et, au sens figuré, pour les personnes privées. (Hofstede, 1967, p. 19-20). Comme un long voyage ne s’improvise pas, il faut prévoir, planifier les étapes et disposer des ressources nécessaires. C’est le rôle de la bougette. Ce terme repris par les anglais devient « budget », notion de droit public désignant la somme d’argent allouée par un vote du Parlement à une entité administrative pour son fonctionnement. Chaque ministre dispose d’une bougette dans laquelle il peut puiser. Le PCG en parle comme « un mode de gestion consistant à traduire en programmes d’actions chiffrés appelés « budgets » les décisions prises par la direction avec la participation des responsables ». Rappelons que budget n’est pas nécessairement contrôle budgétaire. Le budget est un terme générique, Anthony le définit comme « un plan pour l'année à venir généralement exprimé en termes monétaires » (Anthony, 1988, p. 17), alors que le contrôle budgétaire correspond à l’exploitation du budget afin de planifier et contrôler les performances des managers et plus globalement de l’entreprise. Gervais définit le contrôle budgétaire comme « la comparaison permanente des résultats réels et des prévisions chiffrées figurant aux budgets afin de : - rechercher la (ou les) cause(s) d’écarts, - d’informer les différents niveaux hiérarchiques, - de prendre les mesures correctives éventuellement nécessaires, - d’apprécier l’activité des responsables budgétaires. » « Un budget peut se limiter à une simple liste d’autorisations de dépenses. Pour qu’un contrôle budgétaire soit effectif, le budget doit être utilisé dans une boucle rétroactive, dans laquelle les prédictions et les réalisations sont sans cesse évaluées pour trouver des moyens d’atteindre plus sûrement des résultats » (Quail, 1997, p. 618 cité par Sponem 2004). En conséquence, il n’y a pas de contrôle budgétaire sans budget mais il peut exister un budget sans contrôle budgétaire (Flamholtz, 1983). Des études empiriques montrent que le budget peut être utilisé comme outil de contrôle organisationnel comme s’il s’agissait de contrôle budgétaire. Nous utiliserons donc sans les différencier le budget et le contrôle budgétaire pour évoquer ce processus rétroactif ou itératif entre le prévisionnel et le réel. 1.2. L’EVOLUTION DE LA PLACE DU BUDGET AU SEIN DU SYSTEME DE CONTROLE DE GESTION Pensé pour les organisations publiques dans un premier temps, il semble que ce soit aux Etats-Unis, au cours des années 1920 chez General Motors, sous les ordres de Sloan, que le contrôle budgétaire ait été utilisé pour la première fois comme outil de gestion. Il était perçu comme très utile dans le contrôle des délégations des responsabilités ainsi que pour la coordination par le contrôle des résultats qu’exigeaient les grandes organisations privées (Sloan, 1963, Chandler, 1962). Puis, c’est la conférence internationale de Genève en 1930 (Berland, 1999 ; 2002) qui va consacrer la technique budgétaire comme premier outil de contrôle des performances des grandes entreprises industrielles (Johnson et Kaplan, 1987). 4 Cependant, il a fallu plusieurs années pour qu’il le devienne réellement. C’est après la seconde guerre mondiale, que le contrôle budgétaire s’étend progressivement pour devenir le premier outil du contrôle de gestion au cours des années 1960 - 1970 (Gervais, 1983). Le contrôle budgétaire est un mode de gestion à court terme qui traduit la stratégie en termes monétaires. Cette gestion s’appuie sur un pilotage symbolisé par une boucle rétroactive. Nombre de chercheurs se sont interrogés aux conditions de cette émergence. Il semble résulter d’une combinaison de plusieurs facteurs : organisationnels, économiques et sociologiques.  Des facteurs organisationnels : Les premières apparitions du budget dans le secteur privé semblent liées à l’augmentation de la taille des entreprises et à la complexification de leur organisation interne (Johnson, 1981). La croissance de la taille des entreprises américaines et l’évolution de leur structure vers une configuration divisionnelle a généré un besoin de contrôler les divisions décentralisées. Cependant, pour les entreprises européennes, c’est la mise en place d’un contrôle budgétaire et la création de centres de responsabilités qui ont conduit aux transformations organisationnelles. Le budget a ainsi permis de contrôler le management délégué mais également de planifier et d’aider à la prise de décision des managers des divisions. Ce sont ces facteurs organisationnels qui ont déterminé les fonctions originelles de la technique budgétaire : la prévision, le contrôle et la coordination.  Des facteurs économiques : Le contexte économique joue un rôle particulier dans le développement du contrôle budgétaire en conditionnant la performance de l’outil de gestion (Berland, 1999). En effet, la croissance d’après-guerre et le marché structurellement caractérisé par une demande supérieure à l’offre permettaient des prévisions assez précises de l’évolution de l’environnement. Ces caractéristiques garantissaient une certaine fiabilité du budget ainsi qu’une crédibilité.  Des facteurs sociologiques : La diffusion de la pratique budgétaire s’explique également par le contexte social. En effet, le budget peut être vu comme un des vecteurs de propagation du paradigme managérial (Roslender, 1996). Dans cet esprit, Berland et Chiapello (2004 p. 154) précise que « les outils de gestion ne répondent pas seulement à des exigences d’efficience mais [...] ils portent en eux également des projets de société, et [...] leurs promoteurs savent s’appuyer sur ces projets pour rendre les outils qu’ils défendent encore plus séduisants. » 5 2. QUELLE EST L’UTILITE DU CONTROLE BUDGETAIRE ? Pour étudier uploads/Management/ budget-et-cotrole-budgetaire.pdf