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Contrôle de Gestion Dr. Ridha BOUBAHRI 1 Contrôle de Gestion & Concepts et Préa

Contrôle de Gestion Dr. Ridha BOUBAHRI 1 Contrôle de Gestion & Concepts et Préalables 1 Qu’est-ce le contrôle de gestion et pourquoi « contrôler » ? Le mot contrôle, a toujours des accents peu sympathiques de «vérification (respect de la norme) sanction-gendarme», et tend à s’éloigner du sens historique du terme qui, dans son contexte nord-américain d’origine1, signifie «pilotage, maîtrise de la gestion par les opérationnels». 1. Définitions et caractéristiques du contrôle de gestion Le contrôle de gestion2 en tant que mode de management peut être défini comme : «Le processus sur lequel les dirigeants de l’entreprise s’assurent que les moyens sont utilisées de manière efficace et efficiente pour atteindre les objectifs fixés» [P. H. Bescos, P. Dobler, C. Mendoza, 1991]. Cependant, la définition du contrôle de gestion par R. Anthony, le premier en 1965 à avoir théorisé la discipline, nous semble plus riche encore dans ses implications : «Le contrôle de gestion est un processus destiné à motiver les responsables et à les inciter à exécuter des activités contribuant à l’atteinte des objectifs de l’organisation» [R. N. Anthony, 1965]. Le contrôle de gestion peut être aussi défini comme un système qui permet d’influencer le comportement des individus afin de réaliser les objectifs de l’entreprise [Langfiels-Smith, 1997]. Ces définitions insistent sur trois caractéristiques essentielles du contrôle de gestion, en tant que maîtrise de la gestion par les opérationnels : 1. Le contrôle de gestion n’est pas une action isolée mais qu’il s’agit d’un processus, 2. Elles rappellent le caractère finalisé de ce processus en mentionnant explicitement la notion d’objectif, 3. Enfin, la définition d’Anthony met en valeur la dimension incitative du contrôle de gestion, sa relation étroite avec la motivation des responsables, abordant ainsi de façon implicite le thème majeur de la convergence des buts, développé dans la thèse et les travaux de M. Fiol [1991]. 2. Le contrôle de gestion comme processus 1 Anthony R. N. [1965] 2 Historiquement, le contrôle de gestion est apparu dans les grandes entreprises industrielles pour coordonner la décentralisation qui apparaissait nécessaire aux dirigeants afin de maintenir l’efficacité et le dynamisme de leur entreprise. Contrôle de Gestion Dr. Ridha BOUBAHRI 2 Le contrôle de gestion peut être vu comme un processus, une « boucle », qui suppose l’enrichissement et l’apprentissage progressif. Il s’agit en fait d’un cycle constitué de quatre étapes principales : Le contrôle de Gestion comme processus Les étapes de « planification », au sens de fixation d’objectifs et gestion prévisionnelle, sont suivies d’une phase de réalisation, dans les résultats sont soigneusement enregistrés puis analysés, afin, de se traduire par des actions correctives incorporées dans la « planification » du cycle suivant. Ces « corrections » portent le plus souvent sur les actions à mener, les moyens à mettre en œuvre et la façon de les mettre en œuvre, mais peuvent, en cas extrême, remettre en cause les objectifs eux-mêmes. En contrôle de gestion, on a coutume de porter un diagnostic très sommaire sur le processus de contrôle d'une entreprise en s'assurant que celle-ci « ne manque aucune des marches », ne « saute» aucune étape. Ainsi, il peut être caractéristique de certaines entreprises, par exemple des PME très créatives et « entrepreuneriales » en phase d'expansion et de croissance, de se concentrer sur les phases I et II (plan do) au détriment du temps d'analyse et de recul nécessaires à l'enrichissement et l'apprentissage : les mêmes erreurs risquent alors de se répéter. Une autre situation caractéristique, a contrario, que l'on rencontre dans quelques très grandes entreprises publiques, est une tendance à «omettre» la phase II (do) alors que les étapes de planification et diagnostic, d'analyse, sont très bien menées. Dans tous les cas de figure où une étape est ainsi «omise », le processus de contrôle de gestion devient bancal et la maîtrise de la gestion n'est plus assurée. Fixation d’objectif Planification Budget Mise en œuvre Suivit des réalisations Analyse des résultats Prise d’actions correctives I Plan II Do III Check IV Actio n Contrôle de Gestion Dr. Ridha BOUBAHRI 3 La phase de planification [fixation d'objectifs au budget] doit prendre en compte l'environnement et les phénomènes extérieurs (plus ou moins prévisibles) et évoluer de la panification vers la simulation anticipatrice; la phase de mise en œuvre est soumise de facto à l'environnement et doit rester suffisamment souple pour s'adapter; le suivi des réalisations et leur analyse ne peuvent plus être menés sans référentiel externe ni sans compréhension de ce qui s'est passé non seulement à l'intérieur mis aussi à l'extérieur de l'entreprise. 1.2. Contrôle de gestion et objectifs Le deuxième élément que l'on peut souligner est qu'il ne peut y avoir de contrôle de gestion sans finalité de l’action : le contrôle de gestion ne peut se comprendre que dans une entreprise finalisée, une entreprise qui a des «buts» (goals) et dans laquelle un processus de fixation d'objectifs3 a été mis en place au niveau des individus. Cette notion d'«objectifs », qui a donné lieu à des travaux théoriques importants, est inhérente au contrôle de gestion : il est logique de n'avoir besoin d'un système de pilotage que si l'on est finalisé, que si l'on a des objectifs qui vous mettent sous tension. Une des difficultés du contrôle de gestion résulte de la multiplicité des objectifs, parfois antagonistes, et de leur ambiguïté, leur caractère plus ou moins explicite. L'objectif4, par apport à la prévision, est volontariste. Il est assorti d'un plan d'action qui «assure» la mise en œuvre de la volonté affichée, en détaillant les moyens qui vont être pris pour atteindre l'objectif. Ceci peut être «résumé» par l'équation suivant : Le fonctionnement d’un système de contrôle de gestion est basé sur l’articulation de trois éléments :  les objectifs à atteindre,  les ressources mises à sa disposition,  Les résultats obtenus 3 On parle parfois de contractualisation dans le secteur public 4 On dit parfois aussi qu'un objectif sans plan d'action se résume à un vœu pieu ! Objectif = Engagement (contractuel) + Plan d'action Contrôle de Gestion Dr. Ridha BOUBAHRI 4 Figure 2 : Le triangle du contrôle de gestion  L’articulation entre Objectifs et Moyens [Pertinence] La réflexion entre les moyens et les objectifs s’effectue de manière simultanée et interdépendantes : D’une part, les moyens dont dispose l’entreprise à un moment donné constitue une contrainte à prendre en compte lors de la fixation des objectifs à court terme, afin que les objectifs fixés soient réalistes. D’autre part, la décomposition des objectifs globaux en sous objectifs entre les différents centres de décisions ne peut se faire indépendamment d’une réflexion sur la répartition des moyens disponibles.  L’articulation entre Moyens et Résultats [Efficience] La détermination des objectifs et l’allocation des moyens conduisent à retenir certaines voies d’action, compte tenu des résultats escomptés. Le problème se posant à posteriori est d’évaluer si les résultats obtenus, tel qu’ils sont appréhendés à travers le système de mesure existant, peuvent être jugés satisfaisant compte tenu des moyens mis en œuvre. La question dés lors la suivante : la mise place des moyens a-t-elle été efficiente ? Autrement dit, les résultats ont – ils été obtenus moindre coût ? En fait, l’articulation entre moyen soulève tous les problèmes liés à la productivité.  L’articulation entre Résultats et Objectifs [Efficacité] L’étape suivant consiste à rapprocher les résultats obtenus des objectifs initiaux pour apprécier le degré de réalisation de ces derniers. A travers cette comparaison, c’est l’efficacité des actions entreprises qui est évaluée, c'est-à-dire la capacité de la firme à atteindre les objectifs fixés. 1.3. Des systèmes de contrôles incitatifs Le contrôle de gestion est destiné à accroître la motivation des responsables et à créer davantage de «convergence des buts»5 dans les organisations. C'est là une autre composante essentielle du contrôle ; déjà présente dans la définition de R.N. Anthony. En effet, l'entreprise est faite de personnes, dont rien ne nous permet de penser qu'ils vont spontanément chercher à atteindre les objectifs de leur organisation. Pourquoi tout le monde dans l'entreprise voudrait-il déployer des efforts pour avoir 10% de profit avant impôts pour les actionnaires ? Les 5 L’expression est de M. Fiol (1991). Objectif Résultat Moyen s Pertinence Efficience Contrôle de Gestion Efficacité Contrôle de Gestion Dr. Ridha BOUBAHRI 5 comportements des individus vont être plus ou moins convergents avec les objectifs de l'organisation et une raison d'être du contrôle de gestion est d'infléchir la route, d'inciter, en particulier les responsables, à aller dans le sens de l'organisation. La convergence des objectifs Concernant cette dimension incitative du contrôle de gestion, trois points méritent d’être soulignés : Tout d’abord, le système de contrôle de gestion ne peut jouer son rôle de motivation que s’il est accompagné d’un système de sanction/récompense. Faute de quoi, l’incitation sera bien entendu inopérante. Ce système sanction/récompense peut être de nature financière, mais il peut également reposer sur des éléments de reconnaissance et valorisation professionnelles ou sociales. Ensuite, le problème du contrôle est lié à la nécessité de déléguer ; c’est la délégation qui crée le besoin de contrôle6. En conséquence, uploads/Management/ chapitre-1-cg-amp-concepts-et-prealable.pdf