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Revue du chercheur N° _ 08/2010 _______________________________________________

Revue du chercheur N° _ 08/2010 _____________________________________________________________________________________________________ - 39 - La comptabilité par activités au Maroc : Une étude empirique utilisant la théorie de la contingence Mr. Azzouz ELHAMMA Professeur agrégé en économie et gestion Université Mohammed V-Agdal Rabat, Maroc E-mail : elhamma_azzouz@yahoo.fr Abstract : La comptabilité par activités (ABC) représente un nouveau modèle dans la comptabilité de gestion. Dans les dernières décennies, elle a fait l'objet de plusieurs travaux de recherche, en particulier dans le monde anglo-saxon (USA, Royaume-Uni, etc.). Toutefois, ce type de recherches est encore absent dans notre pays. Dans ce contexte, cet article met en évidence les résultats d'une étude empirique sur les déterminants organisationnels de la méthode ABC au Maroc. Quatre facteurs de contingence seront utilisés: la taille, la stratégie, la décentralisation organisationnelle et l'incertitude de l'environnement. Les résultats montrent que l'adoption de la méthode ABC dépend de la taille, la décentralisation de l'organisation et l'incertitude environnementale. Mots clés : Comptabilité par activités (ABC), taille, stratégie, décentralisation organisationnelle, incertitude environnementale. Introduction : Depuis la dernière décennie du XXème siècle, plusieurs travaux de recherche ont été menés sur la comptabilité par activités (en anglais : Activity Based Costing, ABC). Ces travaux ont été réalisés notamment dans les pays développés comme les Etats-Unis d’Amérique, la France, le Royaume-Uni, la Suède, la Norvège, etc. Ils ont porté essentiellement sur la relation entre l’adoption de la méthode ABC et un certain nombre de facteurs de contingence comme la stratégie (Gosselin, 19971, 20002 ; Alcouffe, 20023), la taille de l’organisation (Bjørnenak, 19974; Alcouffe, 20025 ; Dahlgren et al., 20016), la structure de l’organisation (Gosselin 19977), l’intensité de la concurrence (Bjørnenak, 19978 ; Malmi, 19999 ; Alcouffe, 200210), la structure des charges (Bjørnenak, 199711 ; Malmi, 199912), etc. Dans ce contexte, cet article a pour but de présenter les premiers résultats d’une enquête réalisée dans le cadre d’une thèse de doctorat et qui tente de mettre en exergue l’impact de quatre déterminants organisationnels sur l’adoption de l’ABC. Ces déterminants sont la taille, la stratégie, la décentralisation organisationnelle et l’incertitude environnementale. Notre objectif dans cette recherche est d’identifier les caractéristiques organisationnelles distinctives qui font qu’une organisation adopte ou non la méthode ABC. Nous tenterons de répondre donc à la question suivante : existe-t-il des différences entre les entreprises ayant adopté l’ABC et celles qui ne l’adoptent pas? La réponse à cette question s’inscrit dans le cadre de la théorie de la contingence qui prédit comment les organisations se comportent dans certains environnements (Donaldson, 199613). Une revue de littérature relative à notre recherche (§1) et une présentation de nos choix méthodologiques de recherche (§2) sont nécessaires pour mener l’analyse statistique et de présenter les principaux résultats obtenus (§3). Toutefois, il ne faut occulter quelques limites, ainsi que les voies de recherches futures (§4). La comptabilité par activités au Maroc ___________________________________________________________________________________________________ - 40 - 1 - Revue de la littérature et formulation des hypothèses: Dans ce premier point, nous allons définir tout d’abord la méthode ABC (1.1), puis nous allons mettre en évidence l’impact de nos quatre variables organisationnelles sur l’adoption de cette méthode (1.2). 1.1- L’ABC : une nouvelle méthode de calcul des coûts La méthode ABC a été développée pour faire face aux insuffisances de l’organisation comptable analytique traditionnelle et pour s’adapter à la nouvelle approche transversale du management et de l’organisation (Naulleau et Rouach, 199814). Cette méthode repose sur l’idée selon laquelle que ne sont pas les produits qui consomment les ressources de l’entreprise mais plutôt les activités, et les diverses activités de l’entreprise sont utilisées par les produits (Milkoff, 199615). Selon De La Villarmois et Tondeur (1996)16, la comptabilité par activités (ABC) peut être définie comme « une méthode de calcul des coûts remettant en cause l’approche fondée sur les coûts complets par la prise en compte de la notion d’activités permettant d’apporter une information pertinente quant au pilotage de l’entreprise ». Le concept clé de cette méthode est l’activité. Selon Lebas (1991)17, « une activité est définie par un ensemble d’actions ou de tâches qui ont pour objectif de réaliser, à plus ou moins court terme un ajout de valeur à l’objet ou de permettre cet ajout de valeur ». Une activité est considérée comme un ensemble de tâches. Un ensemble d’activités homogènes est appelé « processus ». Selon Bouquin (1993)18, le processus est un « mot latin désignant le déroulement dans le temps d’un phénomène. En économie, il désigne les différentes étapes, les différents stades dans la réalisation d’une opération économique ou tout simplement le mouvement dans le temps et dans l’espace de développement d’une activité ». Pour avoir une idée sur l’adoption de cette méthode dans les différents pays du monde, il nous semble important de mettre en exergue son taux d’adoption dans ces pays (tableau 1). Le tableau ci-dessus met en évidence que le taux d’adoption de l’ABC est plus élevé aux Etats-Unis d’Amérique par rapport aux autres pays, et plus important dans les pays anglophones que les autres. Concernant la proportion d’entreprises considérant l’adoption de l’ABC, nous constatons que cette proportion semble diminuer dans le temps au sein d’un même pays : Canada (de 15% en 1992 à 9,4% en 1997), R.U (de 40% en 1990 à 20% en 1999) et la France (de 28% en 1994 à 23% en 1999). Pour la proportion des entreprises ayant rejeté la méthode après examen, nous remarquons que cette proportion semble augmenter et notamment au Royaume Uni (de 5% en 1990 à 15% en 1999). Et en ce qui concerne la proportion des entreprises n’ayant pas considéré l’adoption de l’ABC, nous pouvons constater que cette proportion a, généralement, stagné au sein d’un même pays. Selon la théorie de la contingence, l’adoption de la méthode ABC dépend de plusieurs facteurs organisationnels tels que la taille, la stratégie, la structure organisationnelle, l’incertitude environnementale, etc. Revue du chercheur N° _ 08/2010 _____________________________________________________________________________________________________ - 41 - 1.2- L’ABC : une méthode contingente 1.2.1- Impact de la taille Plusieurs travaux de recherche ont montré que la taille des entreprises adoptant l’ABC est supérieure à celle des entreprises qui ne l’adoptent pas (Malmi, 1999)19. Aux Etats-Unis d’Amérique, Krumwiede (1998)20 a mis en évidence que trois variables contextuelles sont associées à l’adoption de l’ABC, parmi ces facteurs, la taille occupe une place centrale. Dahlgren et al. (2001)21 ont testé l’influence d’un grand nombre de variables sur la propension à adopter la méthode ABC en Suède22. Les auteurs ont démontré que seulement trois se sont révélés significatifs pour expliquer l’adoption de l’ABC dont le facteur « taille ». Dans le même sens d’idées, Bjørnenak (1997)23, à la suite d’une étude empirique réalisée auprès de 75 entreprises en Norvège, a démontré que la taille d’une organisation, mesurée par le nombre de ses salariés, est corrélée avec sa propension à connaître et à adopter l’ABC. En France, suite d’un travail empirique réalisé en 2001, Alcouffe (2002)24 a démontré statistiquement que la taille moyenne des organisations qui adoptent l’ABC est supérieure à celle des organisations qui ne l’adoptent pas. Nous pouvons donc formuler l’hypothèse suivante: Hypothèse H1: Les entreprises de grande taille adoptent la méthode ABC plus que les PME. 1.2.2- Impact de la stratégie Se référant à la typologie proposée par Michael Porter concernant les comportements stratégiques, Chenhall et Langfield-Smith (1998)25 ont distingué les firmes poursuivant une stratégie de différenciation et une stratégie de prix bas. Ces auteurs ont montré que l’ABC est adoptée davantage par les organisations poursuivant un comportement stratégique de domination par les coûts. Ce résultat a été infirmé par la suite par plusieurs chercheurs. Au Canada, Gosselin (2000)26 a examiné l’influence de la stratégie des entreprises sur leur propension à adopter l’une des trois formes de l’approche « Management des Activités : MA »: « analyse des activités », « analyse du coût des activités » et « comptabilité par activités ». Pour mener cette recherche, cet auteur a retenu la typologie des stratégies de Miles et Snow (1978)27. Les résultats de l’enquête ont mis en évidence que les entreprises prospectrices adoptent généralement l’approche MA plus que celles qui poursuivent une stratégie de type « défenseur ». En France, Alcouffe (2002)28 a démontré que les proportions d’entreprises poursuivant une stratégie de type «prospecteur » et «analyste » parmi les entreprises adoptant l’ABC seraient supérieures à celles que l’on trouve parmi les entreprises n’adoptant pas la méthode. Nous formulons donc l’hypothèse suivante : Hypothèse H2: les prospectrices adoptent l’ABC plus que les défenderesses 1.2.3- Impact de la décentralisation organisationnelle Dans un travail de recherche mené au Canada, Gosselin (1997)29 a testé le degré de l’influence de la structure des entreprises sur leur propension à adopter l’une des trois formes de l’approche « Management des Activités : MA » citées ci-dessus. Pour opérationnaliser la variable structurelle dans son enquête, l’auteur a retenu les deux formes opposées de la structure organisationnelle: « mécaniste » vs. « organique ». Les résultats montrent des degrés élevés de centralisation et de formalisation sont positivement associés à la mise en place de l’ABC. La comptabilité par activités au Maroc ___________________________________________________________________________________________________ - uploads/Management/la-methode-abc-al-bahit.pdf