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Filière Directeur d’hôpital Promotion : 2011-2013 Date du Jury : Décembre 2012

Filière Directeur d’hôpital Promotion : 2011-2013 Date du Jury : Décembre 2012 Le contrôle interne comptable, levier de performance pour l’hôpital L’exemple du Centre hospitalier Guillaume Régnier François de BOYSSON R e m e r c i e m e n t s Je remercie chaleureusement Anne LEROUX-TARDIF, Directrice des affaires financières et du système d’information du Centre hospitalier Guillaume Régnier, mon maître de stage, pour la confiance qu’elle m’a témoignée et le soutien qu’elle m’a apporté dans la réalisation de ce mémoire. J’adresse en second lieu mes plus vifs remerciements à Louis BREULS de TIECKEN, Directeur des affaires financières et de la contractualisation interne à l’Etablissement public de santé mentale de Lille-Métropole, qui m’a fait bénéficier généreusement de son expérience en matière de renforcement du contrôle interne comptable. Je remercie aussi Sébastien FIRROLONI, directeur d’hôpital et Senior manager au cabinet Grant Thornton, dont les éclairages sur l’apport de la démarche qualité au contrôle interne m’ont été précieux. Que Claude-Anne DOUSSOT-LAYNAUD, professeur à l’Institut du Management de l’EHESP, et Daniel LE RAY, Directeur adjoint au CHU de Nantes, mon encadrant mémoire, soient remerciés des pistes qu’ils m’ont données pour la conduite de ce travail. Que Chantal LE DEIST, attaché d’administration à la Direction des affaires financières, et Gérard INESTA, Trésorier de l’établissement, trouvent ici l’expression de ma gratitude pour le temps qu’ils ont bien voulu consacrer à répondre à mes questions. Enfin, je n’oublie pas dans mes remerciements Bernard GARIN, Directeur du Centre hospitalier Guillaume Régnier, ainsi que les membres de l’équipe de direction, pour l’accueil qu’ils m’ont réservé au sein de l’établissement. S o m m a i r e Introduction ....................................................................................................................... 1 1 Le contrôle interne comptable et financier : une démarche de maîtrise des risques appliquée à la qualité des comptes ................................................................................... 5 1.1 Un pré-requis pour la certification des états financiers ........................................ 5 1.1.1 Le contrôle interne : origines et évolution du concept .................................. 5 1.1.2 Une activité de maîtrise des risques, dont le contrôle n’est qu’une composante ..............................................................................................................10 1.1.3 Le contrôle interne comptable et financier : un dispositif visant à donner une assurance raisonnable quant à la régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes 11 1.1.4 Le dispositif de contrôle interne, premier champ d’investigation du certificateur ...............................................................................................................12 1.2 Le contrôle interne comptable et financier, un facteur de performance ..............13 1.2.1 La finalité du contrôle interne : l’atteinte des objectifs de l’organisation.......13 1.2.2 Un vecteur d’optimisation des processus et de fiabilisation des outils de pilotage 14 1.3 L’hôpital, un terrain favorable au déploiement du contrôle interne .....................16 1.3.1 Le cadre légal de fonctionnement des EPS est déjà imprégné de contrôle interne 16 1.3.2 Une parenté avec la démarche qualité et gestion des risques à exploiter ...17 2 Au Centre hospitalier Guillaume Régnier : des dispositifs à unifier en un système structuré et documenté par processus .............................................................................22 2.1 L’analyse préalable des risques de non-qualité comptable ................................22 2.1.1 Les risques comptables identifiés dans le secteur public ............................22 2.1.2 Les risques propres aux établissements publics de santé ..........................24 2.1.3 Analyse des risques au CHGR ...................................................................27 2.1.4 Typologie des dispositifs de contrôle à déployer ou renforcer .....................43 2.2 Le management de la démarche de contrôle interne comptable : forces et faiblesses du CH Guillaume Régnier ............................................................................44 2.2.1 Une méthodologie bien documentée ..........................................................45 2.2.2 Un pilotage national, une feuille de route claire et un dispositif d’appui ...... 46 2.2.3 Des points d’ancrage du contrôle interne à capitaliser dans la démarche... 47 2.2.4 Transversalité et démarche qualité : des problématiques émergentes dans les directions fonctionnelles du CHGR ..................................................................... 50 2.2.5 Des dispositifs de contrôle épars, hétérogènes et non connus de tous ...... 52 3 Consolider une organisation en mode projet incarnant la transversalité du contrôle interne comptable ............................................................................................................ 53 3.1 Le référentiel de contrôle interne ....................................................................... 53 3.2 La gouvernance du dispositif de maîtrise des risques ....................................... 54 3.2.1 Le pilotage du système de contrôle interne ................................................ 54 3.2.2 L’architecture opérationnelle : référents par cycle et référent « contrôle interne » 55 3.3 Le plan d’action ................................................................................................. 59 3.3.1 Un espace de communication interne ........................................................ 59 3.3.2 Les actions prioritaires de maîtrise des risques .......................................... 59 3.3.3 La formation des acteurs ............................................................................ 61 Conclusion ...................................................................................................................... 63 Bibliographie ................................................................................................................... 65 Liste des annexes ........................................................................................................... 73 L i s t e d e s s i g l e s u t i l i s é s AMF : Autorité des marchés financiers ANAP : Agence nationale d’appui à la performance des établissements de santé et médico-sociaux BFR : Besoin en fonds de roulement CAF : Capacité d’autofinancement CAP : Contrôle allégé en partenariat CET : Comptes épargne – temps CHD : Contrôle hiérarchisé de la dépense CHGR : Centre hospitalier Guillaume Régnier COBIT: Control OBjectives for Information & related Technology COSO: Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission CRP : Compte de résultat principal CSAPA : Centre de soins, d’accompagnement et de prévention en addictologie DAF : Dotation annuelle de fonctionnement DAFSI : Direction des affaires financières et du système d’information DGFiP : Direction générale des finances publiques DGOS : Direction générale de l’offre de soins DHAG : Direction de l’hospitalisation et des affaires générales DPT : Direction des plans et travaux DSE : Direction des services économiques EMR : Echelle de maturité de la gestion des risques EPRD : Etat des prévisions de recettes et de dépenses EPSM : Etablissements publics de santé mentale FRNG : Fonds de roulement net global GED : Gestion électronique de documents HAS : Haute autorité de santé HPST: Hôpital, patients, santé, territoires IFAC : International federation of accountants IFACI : Institut français de l’audit et du contrôle internes IQCL : Indice de qualité des comptes locaux LOLF : Loi organique relative aux lois de finances LOLFSS : Loi organique relative aux lois de financement de la sécurité sociale LRU : Loi relative aux libertés et responsabilités des universités MAS : Maison d’accueil spécialisée MCO : Médecine, chirurgie, obstétrique NEP: Norme d’exercice professionnel OMS : Organisation mondiale de la santé PPI : Plan pluriannuel d’investissement RCI : Référentiel de contrôle interne SEC : Securities and Exchange Commission SOX : Sarbanes-Oxley Act T2A : Tarification à l’activité François de BOYSSON - Mémoire de l'Ecole des Hautes Etudes en Santé Publique - 2012 - 1 - Introduction Avec la loi « Hôpital, patients, santé, territoires » (HPST) du 21 juillet 2009, qui prévoit la certification des comptes de certains établissements de santé à compter de 2014, le service public hospitalier est entré de plain-pied dans le grand mouvement vers la transparence financière engagé en France, depuis 2001, dans le secteur public Ce mouvement de fond, qui s’inscrit dans une logique d’amélioration de la performance des services publics, est désormais érigé au rang de norme constitutionnelle par l’article 47-2 de la Constitution du 4 octobre 1958, aux termes duquel « les comptes des administrations publiques sont réguliers et sincères. Ils donnent une image fidèle du résultat de leur gestion, de leur patrimoine et de leur situation financière »1. Dans la recherche d’une plus grande sincérité des comptes publics, la certification, exercice bien connu des entreprises privées, apparaît désormais comme un instrument privilégié. D’autres entités du secteur public ont ainsi précédé les hôpitaux : l’Etat et la sécurité sociale, d’abord, dont les comptes sont certifiés depuis 2006 en vertu respectivement de la loi organique du 1er août 2001 relative aux lois de finances (LOLF), et de la loi organique du 2 août 2005 relative aux lois de financement de la sécurité sociale (LOLFSS). Les universités, ensuite, depuis 2009, conformément à la loi du 10 août 2007 relative aux libertés et responsabilités des universités (LRU). Enfin, de nombreux opérateurs de l’Etat, sur des fondements juridiques divers, ont été progressivement soumis à l’obligation de faire certifier leurs comptes. S’agissant des établissements de santé, pour départager ceux qui seraient certifiés et ceux qui ne seraient tenus qu’à une « fiabilisation » de leurs comptes, la DGOS, dans un projet de décret, a fixé un seuil financier de 100 M€ de produits constaté pendant trois exercices consécutifs sur le compte de résultat principal. 125 à 140 établissements seraient ainsi concernés par la certification2. Les comptes compris entre 100 et 700 M€, comme ceux CHGR, seraient certifiés par un commissaire aux comptes ; au-delà de 700 M€, le certificateur serait la Cour des comptes. Les états financiers soumis à certification sont les comptes annuels, constitués du bilan, du compte de résultat consolidé et de l’annexe. En revanche, la balance ne sera pas certifiée, ni les éléments à caractère budgétaire du compte financier, c’est-à-dire l’exécution de l’état des prévisions de recettes 1 Article 47-2 de la Constitution du 4 octobre 1958, créé par la loi constitutionnelle n° 2008-724 du 23 juillet 2008 de modernisation des institutions de la Ve République. 2 CABANIS J.-N, 2012, « La certification des comptes : une grande réforme est en marche », Les Cahiers hospitaliers, n° 290, p. 5. - 2 - François de BOYSSON - Mémoire de l'Ecole des Hautes Etudes en Santé Publique -2012 et de dépenses uploads/Management/ de-boysson.pdf