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Année Universitaire 2015/2016 Samiha Gharbi Page 1 sur 14 INTRODUCTION AU MODUL

Année Universitaire 2015/2016 Samiha Gharbi Page 1 sur 14 INTRODUCTION AU MODULE D’ENSEIGNEMENT CONTRÔLE DE GESTION (APPROFONDI & STRATEGIQUE) M1 professionnel Comptabilité Cette introduction a pour objectif de positionner le contrôle de gestion (CG) par rapport à la stratégie et de montrer l’intérêt de la modélisation en contrôle de gestion. Dans cette perspective, un bilan historique (section 1.), une tentative de définition (section 2.), un essai de différenciation du contrôle de gestion par rapport au contrôle interne (section 3.) s'imposaient de façon à extraire plus clairement l’objectif ultime du contrôle de gestion (section 4.) et les modélisations de l’organisation qui concourent à cet objectif (section 5.). Section I : Historique du CG : une mutation du contrôle au pilotage Le CG est né à la fois d’un environnement qui l’a rendu nécessaire ou utile et d’outils disponibles qui l’ont rendu possible. L’apparition du CG s’inscrit dans une évolution du monde technique, économique et social. A la fin du XIXème siècle, Taylor a développé un système d’information spécialisé, dit « comptabilité taylorienne ou comptabilité en coûts standards ou en coûts préétablis ». Ce système vise l’optimisation des tâches élémentaires qui conduisent au produit final. Avec ce système, et dans une organisation où toutes les tâches répétitives sont soumises à des normes de temps et de consommation, il n’est pas nécessaire de calculer tous les mois combien ont couté les produits, mais d’identifier les anomalies, les écarts par rapport aux normes. Ce système permet de payer des primes gagnées par les ouvriers et surtout d’informer les dirigeants des causes des écarts survenus, des responsabilités mises en jeu et des conséquences monétaires induites . Samiha Gharbi Page 2 sur 14 Comme cela a été largement démontré à travers de multiples analyses critiques du taylorisme (Bernoux, 1990 ; Lorino, 1995), au-delà d’un certain seuil de complexité et d’instabilité, le paradigme mécaniste du contrôle, largement développé dans le modèle de l’organisation scientifique du travail, devient inopérant pour fonder la conduite de l’entreprise. Il devient alors nécessaire de passer à un paradigme ouvert, qui convient mieux à l’organisation aujourd’hui, celui du pilotage. La figure ci-dessous (cf. figure 1) montre la différence entre les deux paradigmes. Le paradigme du contrôle se fonde sur une conduite externe pure c'est-à-dire que la conduite de l’activité est totalement transparente et contrôlable par l’observateur/modélisateur. « L’acteur n’est plus qu’un rouage mécanique » (Lorino, 1995, p. 18). Le paradigme du pilotage se fonde quant à lui sur la conduite externe et la conduite interne. Il prend en considération ce que l’acteur fait et sait faire pour maîtriser son activité1. Figure 1. Du contrôle au pilotage, d’après Lorino (1995) Le « pilotage » est ainsi opposé au contrôle de gestion traditionnel qui véhicule une gestion dite « au rétroviseur », qui s’intéresse plus à expliquer et justifier les résultats passés que d’anticiper des actions correctives (Malo et Mathé, 1998). Dans le champ du management, l’usage du mot « pilotage », emprunté à l’univers du transport, est métaphorique2 (Bourguignon, 2003). Le terme du « pilotage » est plus séduisant que le terme du « contrôle » en France. En effet, le contrôle évoque spontanément la surveillance plutôt que la maîtrise alors que le pilotage permet de rompre avec la traduction française de l’expression anglaise management control (« contrôle de gestion ») et de s’affranchir de la dimension négative et suspecte du contrôle. Selon Bourguignon (2003), la métaphore peut induire des représentations positives (pathos), mais aussi biaiser la perception, ce qui s’assimile à une argumentation douteuse (logos). Autrement dit, pour aller de l’avant (métaphore du pilotage), il faudra impérativement connaître le passé (métaphore du rétroviseur). Donc pilotage (« nouveau » contrôle de gestion) et « ancien » contrôle de gestion ne s’opposent pas mais il y a complémentarité et extension du périmètre du contrôle3. Cette extension du périmètre vient, entre autres, de 1 Une activité est un ensemble de tâches élémentaires 2 Lorino (1995) nous invite à mettre la métaphore au centre du discours sur la gestion. En effet, selon Morgan (1980), la métaphore enrichit notre compréhension de la réalité. Elle correspond à un mode de communication et de transmission d’une connaissance théorique. 3 Dans le même sens Bouquin (1995, p. 74) note que « le contrôle, c'est-à-dire la maîtrise des événements, des comportements, des actions. Il s’agit bien ici d’avoir le contrôle, donc de maîtrise, et pas simplement de contrôler-vérifier, ce qui n’est cependant nullement exclu ». Ressources Produits Ressources Produits Activités Processus Savoirs Paradigme du pilotage : conduite externe + conduite interne Paradigme du contrôle : conduite externe pure Samiha Gharbi Page 3 sur 14 l’irruption de la transversalité et des nouvelles modèles organisationnelles (organisation par projet, par processus, en réseau, etc.). Section II : Essai de définition du CG L’examen de la littérature spécialisée dans le domaine du contrôle de gestion nous permet de constater que ce dernier a été différemment défini et interprété. Le contrôle de gestion n’a pas cessé de se conceptualiser et d’évoluer. Au commencement, le contrôle de gestion était considéré comme un contrôle de l’utilisation des ressources allouées aux différentes divisions d’une organisation. Actuellement il est considéré comme une fonction indispensable au pilotage de la performance. Le « pilotage de la performance » tend à se substituer à l’expression de « contrôle de gestion », jugée dépassée comme en témoigne le titre de plusieurs ouvrages ou articles scientifiques (Lorino, 19914, 19955, 20036 ; Bescos et Mendoza, 19947 ; Vlasselaer, 19958 ; Berland, 20049). A travers cette évolution, nous pouvons distinguer deux familles de définitions : la première se fonde sur une approche technique du domaine et le réduit à sa dimension utilitaire, tandis que la seconde s’inscrit dans une vision plus élargie, plus attachée aux dimensions stratégique et comportementale du contrôle. Les deux familles de définitions du contrôle de gestion ne s’excluent pas mais se complètent. Pour présenter ces deux familles de définitions, nous tentons de recenser les définitions les plus usitées du contrôle de gestion. 1- DEFINITIONS S’INSCRIVANT DANS UNE APPROCHE TECHNIQUE 1-1 La définition de Anderson (1947) Anderson définit la fonction essentielle du contrôle de gestion comme étant « l’enregistrement de tous les faits pertinents concernant une entreprise : - protéger les actifs de l’entreprise, - se conformer aux exigences légales de conservation des enregistrements et de publication des rapports financiers, - communiquer à la direction les informations qui l’aideront dans la planification et le contrôle». Cette première conception (contrôle coercitif) réduit le contrôle de gestion à son aspect comptable et technique et lui procure une simple mission de surveillance et de vérification. Dans le même sens aussi, Danziger (1995, p. 99) note que « l’évolution des organisations oblige le contrôle de gestion à s’adapter : autres tâches, autres comportements. Mais il est question de ne renoncer ni aux anciennes attributions ni aux qualités traditionnelles considérées comme évidentes mais désormais insuffisantes ». Dans le même sens aussi, Lorino (1995a, p. 19) note que « Nous faisions (..) l’expérience d’un basculement épistémologique : le basculement d’un paradigme, celui du contrôle, (..), à un autre, celui du pilotage, dont le contrôle ne constitue qu’un cas particulier ». Nous notons bien qu’il y a un dualisme hiérarchique entre l’ancien contrôle et le « nouveau » et non une rupture. 4 Lorino P. (1991), Le contrôle de gestion stratégique : la gestion par les activités, Paris, Dunod, 207 p. 5 Lorino P. (1995), Comptes et Récits de la performance : essai sur le pilotage de l’entreprise, Paris, les Editions d’Organisation, 288 p. 6 Lorino P (2003), Méthodes et pratiques de la performance, Paris, les Editions d’Organisation, 521 p. 7 Bescos P. L. et Mendoza C. (1994), Le management de la performance, Paris, Edition comptables Malesherbes, 287 p. 8 Vlasselaer M. (1995), Du contrôle de gestion au pilotage d’entreprise, Louvain la Neuve, Academia – Erasme, 218 p. 9 Berland N. (2004), Mesurer et piloter la performance, Editions de la performance, 240 p. Samiha Gharbi Page 4 sur 14 1-2 La définition d’Anthony (1965) Anthony est considéré comme le premier à avoir théorisé le contrôle de gestion. Il énonça pour la première fois la notion de « mangement control » dans une typologie formalisée du contrôle organisationnel. Le contrôle organisationnel est représenté par trois sous ensembles de contrôle (la planification stratégique, le contrôle de gestion et le contrôle opérationnel) qui correspondent respectivement à trois niveaux de responsabilité (la direction générale, les gestionnaires et les exécutants). Le contrôle de gestion joue alors le rôle de charnière entre la planification stratégique et le contrôle opérationnel. Anthony (1965, p.17) définit le contrôle de gestion comme « le processus par lequel les managers obtiennent l'assurance que les ressources sont obtenues et utilisées de manière efficace et efficiente pour la réalisation des objectifs de l'organisation ». Gervais (1994) a ajouté le critère de pertinence à la définition d’Anthony : « Le contrôle de gestion est le processus par lequel les managers obtiennent l'assurance que les ressources sont obtenues et utilisées de manière efficace, efficiente et pertinence pour la réalisation des objectifs de l'organisation ». F Dans cette uploads/Management/ introduction-au-module.pdf