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Ministère de l’enseignement supérieur et de la recherche Chérif-Jacques ALLALI

Ministère de l’enseignement supérieur et de la recherche Chérif-Jacques ALLALI Séminaire du 20 au 22 mai 2010 à l’ISCAE de Casablanca Consolidation des comptes (Extrait du cours 2009-2010 de l’UE 214 « Comptabilité et audit » de l’Intec) Institut National des Techniques Economiques et Comptables 40, rue des Jeûneurs 75002 PARIS htpp://intec.cnam.fr 2 CONSOLIDATION Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite NOTES LIMINAIRES 1. Cet extrait du cours de Consolidation de l’UE 214 « Comptabilité et audit » de l’INTEC a pour objet de présenter les règles et les méthodes applicables aux comptes consolidés, selon la réglementation française. Il s’appuie principalement sur les dispositions légales et réglementaires du code de commerce et sur le règlement n° 99-02 du 29 avril 1999 relatif aux comptes consolidés des sociétés commerciales et entreprises publiques. 2. Ce cours n’aborde pas l’évaluation financière des sociétés et des groupes en normes IAS/IFRS, celle-ci étant incluse dans la partie « Information comptable et management financier » du programme de l’UE 4 « Comptabilité et audit » du DSCG. 3. Ce cours est à jour au 1er septembre 2009. 4. Liste des abréviations utilisées : art. L …-.. Article du code de commerce (partie Législative) art. R …-.. Article du code de commerce (partie Réglementaire) § … Paragraphe du règlement n° 99-02 du CRC CNC Conseil National de la Comptabilité CRC Comité de la Réglementation Comptable IAS International Accounting Standard IFRS International Financial Reporting Statement IS Impôt sur les sociétés PCG Plan Comptable Général (Règlement n° 99-03 du CRC) Règlement n° 99-02 du CRC Règlement du 29/04/99 relatif aux comptes consolidés des sociétés commerciales et entreprises publiques modifié par les règlements du CRC n° 2000-07, n° 2002-12, n° 2004-03, n° 2004-14, n° 2005-10, n° 2008-03 et n° 2008-10. Règlement n° 99-03 du CRC Règlement du 29/04/99 modifié par les règlements du CRC n° 99-08, n° 99-09, n° 2000-06, n° 2002-10, n° 2003-01, n° 2003-04, n° 2003-05, n° 2003-07, n° 2004-01, n° 2004-06, n° 2004-07, n° 2004-08, n° 2004-13, n° 2004-15, n° 2005-09, n° 2007-02, n° 2007-03, n° 2008-01 et n° 2008-15. 5. Depuis le décret n° 2010-56 du 15/01/10, c’est l’Autorité des Normes Comptables, née de la fusion du CNC et du CRC, qui est chargée de la réglementation dans le domaine de la comptabilité privée. CONSOLIDATION 3 Auteur : Chérif-Jacques ALLALI – INTEC-CNAM Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite INTRODUCTION Pour éviter tout risque de confusion entre la réglementation française et les normes internationales IAS/IFRS, la terminologie employée dans le présent cours est exclusivement celle qui est utilisée dans le code de commerce et dans le règlement n° 99-02 du CRC. La normalisation comptable française est en profonde mutation depuis de nombreuses années et elle s’inscrit dans la logique d’une convergence avec les solutions retenues par les normes IAS/IFRS. Cette tendance semble s’accélérer depuis ces dernières années. En conséquence, les comptes consolidés en normes françaises se rapprochent de plus en plus, directement et indirectement, des comptes consolidés établis selon les normes internationales IAS/IFRS : - directement : par les règlements spécifiques du CRC qui ont modifié le règlement n° 99-02 relatif aux comptes consolidés des sociétés commerciales et entreprises publiques ; - indirectement : par les règlements du CRC qui ont modifié le règlement n° 99-03 relatif au Plan comptable général applicable dans les comptes individuels. La structure de ce cours permet d’aborder l’étude de la consolidation des comptes de manière progressive, méthodique et approfondie. De nombreux exemples sont proposés et exploités afin de rendre plus claire l’application des règles et méthodes présentées dans le cours. 4 CONSOLIDATION Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite PLAN DU COURS TITRE 1. PÉRIMÈTRE DE CONSOLIDATION…………………………………………...... 6 CHAPITRE 1. CADRE LÉGAL ET RÉGLEMENTAIRE……………………………………….. 6 Section 1. Obligation d’établissement des comptes consolidés…………………………..... 6 Section 2. Composition de l’ensemble à consolider………………………………………... 6 Section 3. Contrôle exclusif………………………………………………………………… 8 Section 4. Contrôle conjoint………………………………………………………………... 9 Section 5. Influence notable………………………………………………………………... 9 Section 6. Notion de groupe………………………………………………………………... 9 CHAPITRE 2. POURCENTAGE DE CONTRÔLE ET POURCENTAGE D’INTÉRÊTS……... 11 Section 1. Distinction entre les notions de contrôle et d’intérêts…………………………... 11 Section 2. Catégories de titres générant des décalages entre contrôle et intérêts…...……… 11 Section 3. Règles de calcul dans le cas de liaison indirecte……………………...………… 13 Section 4. Autocontrôle…………………………………………………………………….. 19 . CHAPITRE 3. MÉTHODES DE CONSOLIDATION………………………………………….... 22 Section 1. Principes généraux………………………………………………………………. 22 Section 2. Mise en équivalence…………………………………………………………….. 22 Section 3. Intégration proportionnelle……………………………………………………… 23 Section 4. Intégration globale……………………………………………………………..... 23 Section 5. Aperçu de la consolidation du bilan et du compte de résultat…………………... 23 Section 6. Introduction à la pratique de la consolidation…………………………………... 30 CHAPITRE 4. CONSOLIDATION PAR PALIERS ET CONSOLIDATION DIRECTE……….. 38 Section 1. Principe général………………………………………………………………..... 38 Section 2. Consolidation par paliers………………………………………………………... 39 Section 3. Consolidation directe…………………………………………………………..... 45 TITRE 2. OPÉRATIONS DE PRÉ-CONSOLIDATION……………………………………. 50 CHAPITRE 1. RETRAITEMENT OBLIGATOIRE DES DIFFÉRENCES TEMPORAIRES….. 51 Section 1. Impôts sur les résultats et différences temporaires……………………………… 51 Section 2. Actifs et passifs d’impôts différés……………………………………………..... 56 Section 3. Traitement comptable des impôts différés………………………………………. 57 CHAPITRE 2. AUTRES RETRAITEMENTS OBLIGATOIRES……………………………….. 61 Section 1. Elimination des provisions réglementées……………………………………….. 61 Section 2. Elimination des subventions d’investissement………………………………….. 64 Section 3. Retraitement des frais d’acquisition des immobilisations………………………. 67 Section 4. Retraitement de l’impact des changements de méthodes……………………….. 72 Section 5. Retraitement des frais d’augmentation de capital……………………………...... 73 CHAPITRE 3. RETRAITEMENTS D’HOMOGÉNÉITÉ………………………………………... 77 Section 1. Méthodes d’évaluation et de présentation……………………………………..... 77 Section 2. Méthodes préférentielles………………………………………………………… 78 Section 3. Autres méthodes optionnelles…………………………………………………… 95 CHAPITRE 4. CONVERSION DES COMPTES LIBELLÉS EN MONNAIE ÉTRANGÈRE…. 100 Section 1. Choix de la méthode de conversion……………………………………………... 100 Section 2. Méthode du cours historique…………………………………………………..... 102 Section 3. Méthode du cours de clôture…………………………………………………..... 103 Section 4. Comparaison des deux méthodes de conversion…………….………………….. 103 CONSOLIDATION 5 Auteur : Chérif-Jacques ALLALI – INTEC-CNAM Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite TITRE 3. OPÉRATIONS DE CONSOLIDATION. …………………………………………... 107 CHAPITRE 1. CUMUL DES COMPTES ET ÉLIMINATION DES COMPTES RÉCIPROQUES.... 108 Section 1. Report des comptes retraités………………………………………………….......... 108 Section 2. Elimination des comptes réciproques…………………..………………………….. 111 CHAPITRE 2. ÉLIMINATION DES RÉSULTATS INTERNES…………………………………... 113 Section 1. Principe général……………………………………………………………….......... 113 Section 2. Elimination des marges internes sur stocks et sur contrats à long terme…...……… 115 Section 3. Elimination des cessions internes d’immobilisations……………………………… 117 Section 4. Elimination des dividendes internes (ou intra-groupe)……………………............. 124 Section 5. Elimination des dépréciations internes…………………………………………….. 125 CHAPITRE 3. ACTIONS PROPRES ET ACTIONS D’AUTOCONTRÔLE DE LA SOCIÉTÉ CONSOLIDANTE…………………………………………………………………………………. 126 Section 1. Classement dans les comptes consolidés.…………………………………….......... 126 Section 2. Partage des capitaux propres de la société consolidante.…………………...……… 126 Section 3. Cession des titres de la société consolidante à l’extérieur du groupe………………...... 129 CHAPITRE 4. ENTRÉE DANS LE PÉRIMÈTRE DE CONSOLIDATION……………………..... 130 Section 1. L’écart d’acquisition………………………………………………………….......... 130 Section 2. Les écarts d’évaluation……………………………………………………………... 135 Section 3. Première consolidation d’une entreprise contrôlée depuis plusieurs exercices……. 149 . TITRE 4. DOCUMENTS DE SYNTHÈSE CONSOLIDÉS………………….……………….. 153 CHAPITRE 1. BILAN CONSOLIDÉ………………………………………………...……………... 153 CHAPITRE 2. COMPTE DE RÉSULTAT CONSOLIDÉ……………………………...…………... 154 CHAPITRE 3. ANNEXE CONSOLIDÉE…………………………………………………………... 156 Section 1. Informations de caractère significatif…….…………………………………............ 156 Section 2. Tableau de variation des capitaux propres (part du groupe)...……………………... 156 Section 3. Tableau de financement par l’analyse des flux de trésorerie...……………….......... 158 6 CONSOLIDATION Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite TITRE 1. PÉRIMÈTRE DE CONSOLIDATION CHAPITRE 1. CADRE LÉGAL ET RÉGLEMENTAIRE Section 1. Obligation d’établissement des comptes consolidés I. Principe général (art. L 233-16) Une société commerciale doit établir et publier chaque année, à la diligence du conseil d’administration, du directoire, du ou des gérants, selon le cas, des comptes consolidés ainsi qu’un rapport sur la gestion du groupe, dès lors qu’elle exerce sur une ou plusieurs entreprises : - soit un contrôle exclusif ; - soit un contrôle conjoint ; - soit une influence notable. Une société qui émet des valeurs mobilières admises aux négociations sur un marché réglementé (société cotée) ou des titres de créances négociables ne peut pas déroger à cette obligation. II. Cas d’exemption Une société non cotée peut être exemptée de l’obligation d’établir des comptes consolidés dans les deux cas suivants : - elle est elle-même sous le contrôle d’une entreprise qui l’inclut dans ses comptes consolidés ; Remarque. Dans ce cas, l’exemption est subordonnée à la condition qu’un ou plusieurs associés de l’entreprise contrôlée représentant au moins le dixième de son capital social ne s’y opposent pas ; - l’ensemble constitué par cette société et les entreprises qu’elle contrôle ne dépasse pas pendant deux exercices successifs, sur la base des derniers comptes annuels arrêtés, une taille déterminée par référence à deux des trois seuils suivants : - total du bilan : 15 000 000 € ; - montant net du chiffre d’affaires : 30 000 000 € ; - nombre moyen de salariés permanents : 250. III. Certification des comptes consolidés Les personnes et entités astreintes à publier des comptes consolidés désignent au moins deux commissaires aux comptes (CAC) titulaires (art. L 823-2). Les CAC de la société consolidante et ceux des uploads/Finance/ consolidation.pdf