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INSTITUT SUPERIEUR DE COMMERCE ET D’ADMINISTRATION DES ENTREPRISES CYCLE D’EXPE

INSTITUT SUPERIEUR DE COMMERCE ET D’ADMINISTRATION DES ENTREPRISES CYCLE D’EXPERTISE COMPTABLE (C.E.C) MEMOIRE PRESENTE POUR L’OBTENTION DU DIPLÔME NATIONAL D’EXPERT-COMPTABLE Les prix de transfert dans les groupes de sociétés : Risques spécifiques et proposition de diligences à mettre en oeuvre par le commissaire aux comptes. Directeur de recherche : M. Abdelaziz ALMECHATT. Expert comptable D.P.L.E. Président du jury : M. Azzeddine BENMOUSSA. Expert comptable D.P.L.E. Suffragants : M. Khalid MOUNTASSIR. Expert comptable D.P.L.E. M. Mehdi EL ATTAR. Expert comptable D.P.L.E. Mai 2006 DEDICACES A mon très cher père dont le soutien moral m’est toujours précieux A ma famille qui n’a cessé de m’apporter soutien et encouragements Je vous dédie ce mémoire en signe de mon affection et de ma très grande reconnaissance… 4 REMERCIEMENTS Je tiens tout d’abord à adresser mes remerciements les plus sincères à M. Abdelaziz ALMECHATT, mon directeur de recherche, pour tout le temps qu’il à accepter de consacrer à mon travail en dépit de ses nombreux engagements ainsi que pour ses conseils et avis qui m’ont été d’une aide précieuse. Je remercie tous les membres du jury qui ont contribué à l’amélioration de ce travail par la pertinence de leurs remarques et recommandations. Je remercie également le corps professoral et l’ensemble du personnel administratif de l’ISCAE pour leur contribution dans la création et la réussite du Cycle National d’Expertise Comptable. 5 6 SOMMAIRE Introduction générale………………………………………………………………………………………… PREMIERE PARTIE : LES PRIX DE TRANSFERT :ENJEUX ET RISQUES POUR LES GROUPES…………………………………………………………………………….……………….……. CHAPITRE I) LES PRIX DE TRANSFERT, UNE PREOCCUPATION CROISSANTE POUR LES GROUPES DE SOCIETES ………………………………………………………………… Section 1 : Définitions des notions clés………………………………………………………………….. 1- Définition de la notion du groupe et des notions voisines…………………………………. 2- La notion de prix de transfert………………………………………………………………. Section 2 : Place des prix de transfert dans les groupes de sociétés…………………………………… 1- Objectifs des prix de transfert……………………………………………………………… 2- Les prix de transfert comme outil de gestion……………………………………………… 3- Les prix de transfert et l’optimisation de la charge d’impôt……………………………... CHAPITRE II) LES PRIX DE TRANSFERT, CADRE REGLEMENTAIRE ET METHODES DE DETERMINATION………………………………………………………………………… Section 1 : Législations applicables aux prix de transfert………………………………………………. 1- Les sources de droit marocain ……………………………………………………………… 1- 1- Analyse des dispositions du livre des procédures fiscales……………………………… 1- 2- Conditions de répression du transfert de bénéfice à l’étranger…………………………. 2- Les législations internationales ……………………………………………………………… 2-1- Législations applicables dans les principaux pays développés………………………….. 2- 2- Les principes directeurs de l’OCDE…………………………………………………….. 3 7 10 10 10 15 16 16 17 18 20 20 20 20 22 26 26 29 7 Section 2 : Les méthodes de détermination des prix de transfert …………………………………… 1- Les méthodes traditionnelles admises par l’OCDE ……………………………………… 2- Les méthodes récentes ……………………………………………………………………... 3- Contraintes et opportunités de chaque méthode …………………………………………… CHAPITRE III) RISQUES LIES AUX PRIX DE TRANSFERT …………………………………….. Section 1 : Risques fiscaux liés aux prix de transfert…………………………………………………… 1- Risques fiscaux au niveau des groupes internationaux…………………………………….. 2- Risques fiscaux au niveau des groupes marocains…………………………………………. Section 2 : Risques juridiques liés aux prix de transfert………………………………………………… 1- L’abus de biens sociaux…………………………………………………………………….. 2- L’Abus de majorité…………………………………………………………………………. Section 3 : Autres risques liés aux prix de transfert……………………………………………………. 1- Risque financier…………………………………………………………………………….. 2- Risque douanier…………………………………………………………………………….. 3- Action pour comblement du passif…………………………………………………………. Section 4- Incidence des risques identifiés sur la mission du commissaire aux comptes………………. 1- Responsabilité du commissaire aux comptes à l’égard des tiers…………………………….. 2- Responsabilité du commissaire aux comptes eu égard aux dispositions de la loi…………… 3- Respect des normes internationales d’audit Conclusion de la première partie……………………………………………………………………………. 31 32 36 37 39 39 39 43 47 48 50 51 51 52 52 53 53 56 60 62 8 DEUXIEME PARTIE: MODE OPERATOIRE POUR COUVRIR LES RISQUES LIES AUX PRIX DE TRANSFERT DANS LE CADRE D’UNE MISSION DE COMMISSARIAT AUX COMPTES …. Introduction de la deuxième partie…………………………………………………………………………. CHAPITRE I) PREPARATION DE LA MISSION ET EVALUATION DU SYSTEME DE CONTRÔLE INTERNE. ………………………………………………………………….. Section 1 : Prise de connaissance de la stratégie du groupe……………………………………………… 1- Découvrir la stratégie du groupe…………………………………………………………….. 2- Découvrir les objectifs précis du groupe…………………………………………………….. Section 2 : Analyse du fonctionnement des filiales……………………………………………………… 1- Comprendre l'organisation globale du groupe………………………………………………. 2- Analyser la répartition des risques et des actifs au sein du groupe………………………… 3- Apprécier la place de l'entité auditée au sein du groupe……………………………………. Section 3: Evaluation du contrôle interne lié aux prix de transfert…………………………………….. 1- Le questionnaire de contrôle interne ……………………………………………………… 2- L’exploitation des résultats du questionnaire………………………………………………. 3- L’orientation des contrôles en fonction des conclusions et choix des tests de détail……… 4- Le contrôle de l'évolution des prix de transfert ……………………………………………. CHAPITRE II ) LE CONTRÔLE DES COMPTES …………………………………………………… Section 1: Analyse des prix de transfert retenus par l’entreprise………………………………………. 1- L’ analyse de la méthode retenue par l'entreprise pour les prix de transfert et des risques qui en découlent……………………………………………………………………………….. 2- Les tests de détail ………………………………………………………………………….. Section 2 : Tentative de comparaison des prix de transfert…………………………………………….. 1- Comparaison au sein du groupe……………………………………………………………. 2- Comparaison à l'extérieur du groupe………………………………………………………. 64 65 67 67 69 72 75 75 76 77 79 79 81 83 86 89 90 90 94 95 95 96 9 Section 3: Finalisation et travaux de synthèse…………………………………………………………... 1- Tests de cohérence globale et travaux de synthèse…………………………………………… 2- Estimation des provisions pour risques fiscaux éventuels …………………………………… 3- Examen des événements postérieurs à la clôture : Une aide pour valider les prix de transfert.. 4- Le changement de méthode de détermination des prix de transfert ………………………….. CHAPITRE III) LA CERTIFICATION DES COMPTES …………………………………………….. Section 1 : Conséquences des manipulations des prix de transfert sur la décision du commissaire aux comptes ……………………………………………………………………………………… 1- Abus de biens sociaux ……………………………………………………………………….. 2- Présentation de comptes annuels infidèles…………………………………………………… Section 2: Opinion du commissaire aux comptes ……………………………………………………… 1- Le rapport général …………………………………………………………………………… 1-1- Le respect de l’image fidèle ………………………………………………………….. 1-2- La vérification de l’égalité entre les actionnaires……………………………………… 2- Le rapport spécial…………………………………………………………………………... Section 3 : Limites de la démarche proposée ………………………………………………………….. 1- Limites liées à la difficulté d’appliquer le principe de pleine concurrence. ……………….. 2- Limites liées au pouvoir d’investigation du commissaire aux comptes…………………… Conclusion de la deuxième partie…………………………………………………………………………… Conclusion générale………………………………………………………………………………………… ANNEXE……………………………………………………………………………………………………. BIBLIOGRAPHIE………………………………………………………………………………………….. LEXIQUE…………………………………………………………………………………………………… 97 97 98 100 102 104 104 105 107 108 108 108 108 109 110 110 112 116 119 123 159 163 10 11 INTRODUCTION GENERALE Le commerce international a connu ces dernières décennies une croissance spectaculaire, soutenue par un large mouvement de mondialisation de l’économie et un progrès rapide des moyens de communication. Au fur et à mesure du démantèlement des barrières douanières, nous avons assisté à la naissance de groupes de sociétés qui se sont progressivement "internationalisés" afin de profiter d’avantages compétitifs et réglementaires, augmentant ainsi les flux des transactions intra-groupe. Au Maroc, bien que les statistiques officielles ne renseignent pas sur le poids des groupes, ces derniers, nationaux et internationaux, sont présents dans la plupart des secteurs et leur importance ne cesse de croître. De ce fait, ils constituent une part importante des mandats de commissariat aux comptes. Au même titre que les autres transactions, celles effectuées entre les entités du même groupe donnent lieu à des facturations, et le prix utilisé est dès lors appelé « prix de transfert ». Cependant, les entreprises appartenant à un groupe doivent traiter entre elles aux mêmes conditions qu’avec les entreprises extérieures au groupe, autrement dit, au prix du marché. Il s’agit là de l’un des principes fondamentaux régissant les transactions intra-groupe, à savoir « le principe de pleine concurrence », énoncé par le rapport de l’Organisation de Coopération et de Développement Economique (OCDE) de 1979. Le non respect de ce principe expose la société à des risques juridiques et fiscaux dont les conséquences peuvent s’avérer dangereuses à long terme. En effet, au niveau juridique, les prix de transfert peuvent entrer dans le champ des conventions réglementées et être, dans certains cas, constitutifs de faits délictueux. Sur le plan fiscal, et avec la multiplication ces dernières années des contrôles fiscaux des groupes, les redressements liés aux prix de transfert se font de plus en plus lourds financièrement. Cette situation est due au fait que les groupes, même les plus importants d’entre eux, n’étaient pas toujours préparés à ce type de contrôle, et n’avaient jusqu’à lors mis en place aucune procédure spécifique pour la détermination et l’argumentation des prix de transfert retenus. 3 A ce stade, une distinction entre les risques courus par les groupes internationaux et ceux relatifs aux groupes purement marocains s’impose : • Les groupes internationaux peuvent être sanctionnés pour transfert de bénéfice à l’étranger si les prix sont fixés en dehors du prix de pleine concurrence. Ces pratiques, entraînent la localisation de la matière imposable "les bénéfices" dans un pays donné. C'est la raison pour laquelle la plupart des Etats se sont dotés d'une législation permettant de lutter contre cette évasion fiscale. • Les groupes exclusivement marocains peuvent également être sanctionnés en cas de transfert de bénéfice. En effet, le livre des procédures fiscales rappelle le pouvoir d’appréciation de l’administration fiscale en matière de prix de transfert en cas de dépendance aussi bien avec des sociétés situées au Maroc qu’en dehors du Maroc. L’importance des redressements issus des contrôles fiscaux provoque un accroissement des risques uploads/Finance/lesprixdetransfertdanslesgroupesdesocits-160717204216-pdf.pdf