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1 UNJF - Tous droits réservés Contentieux fiscal Leçon 8 : Le contentieux de l'

1 UNJF - Tous droits réservés Contentieux fiscal Leçon 8 : Le contentieux de l'assiette Marie-Christine STECKEL ASSOUERE Table des matières Section 1. Introduction................................................................................................................................................p. 2 Section 2. La voie amiable......................................................................................................................................... p. 3 § 1. La demande gracieuse.................................................................................................................................................................p. 3 §2 : La transaction............................................................................................................................................................................... p. 7 § 3. Les dégrèvements ou restitutions d'office....................................................................................................................................p. 8 §4. La Médiation et la conciliation....................................................................................................................................................... p. 8 Section 3. La voie contentieuse.............................................................................................................................. p. 10 § 1. La phase administrative..............................................................................................................................................................p. 10 A. Le régime de la réclamation...................................................................................................................................................................................... p. 11 B. Le sursis au paiement de l'impôt, le référé fiscal et le référé suspension................................................................................................................ p. 14 § 2. La phase juridictionnelle.............................................................................................................................................................p. 17 A. La répartition des compétences entre juridictions administrative et judiciaire...........................................................................................................p. 18 B. Les prérogatives du juge de l'impôt...........................................................................................................................................................................p. 24 2 UNJF - Tous droits réservés Section 1. Introduction D'un point de vue quantitatif, le contentieux de l'assiette est le plus important du contentieux fiscal. Le nombre exponentiel des requêtes s'explique par deux raisons. Premièrement, en première instance, le ministère d'avocat est facultatif. Deuxièmement, la charge financière du procès pourra être imputée à l'administration fiscale. Le juge administratif condamne, en effet, la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens (article L761-1 CJA). Le terme « assiette » permet ici de viser : • d'une part, les opérations réalisées par les services fiscaux pour déterminer les bases de l'imposition • d'autre part, le calcul de l'impôt dû (l'opération consiste à multiplier les revenus par le taux de l'impôt applicable). Le contentieux de l'assiette porte sur la matière imposable (assiette) et le calcul de l'impôt (liquidation). Il s'agit, selon l'arrêt du Conseil d’État du 29 juin 1962 Société des aciéries de Pompey, d'un plein contentieux qui concerne la contestation du montant de l'impôt à payer. Le contribuable conteste l'avis d'imposition (document mentionnant l'assiette et le montant de l'impôt, les conditions de son exigibilité et la date de sa mise en recouvrement) ou la proposition de rectification (nouveau nom de la notification de redressement). Il s'agit d'un contentieux de l'imposition. Le contentieux de l'assiette est un contentieux de pleine juridiction au cours duquel le juge de l'impôt va calculer une nouvelle fois l'impôt du requérant. Il ne s'agit donc pas d'un simple contentieux de l'annulation (Recours pour Excès de Pouvoir : REP) dont l'objet est de faire un procès à une norme. Dans le cadre du contentieux de l'assiette, le contribuable peut s'engager dans la voie amiable avant de recourir à la voie contentieuse. Compte tenu de la réclamation préalable obligatoire à la saisine du juge de l'impôt, et du faible pourcentage des requêtes qui sont ensuite déposées devant une juridiction (1 sur 10), le contentieux fiscal est rarement un contentieux juridictionnel. Néanmoins, la formule « contentieux fiscal » n'est pas abusive si l'on retient une interprétation large du contentieux au sens de l'ensemble des recours en matière fiscale fondés sur des éléments de droit. 3 UNJF - Tous droits réservés Section 2. La voie amiable En vertu de l'article L 189 A du LPF, le cours de l'établissement de l'imposition est suspendu par le déclenchement d'une procédure amiable. La demande gracieuse se distingue de la transaction à deux niveaux : • Premièrement, la demande gracieuse concerne uniquement les impôts directs, c'est-à-dire le principal, et toutes pénalités définitives alors que la transaction s'applique seulement aux pénalités non définitives. • Deuxièmement, la transaction a pour effet d'interdire au contribuable de former ultérieurement un recours contentieux car il a, en échange, bénéficié d'une remise partielle ou totale. S'agissant des dégrèvements ou des restitutions d'office, l'administration fiscale utilise son droit de reprise pour corriger des erreurs et, ainsi, éviter d'être sanctionnée. § 1. La demande gracieuse En outre, une personne solidairement responsable d'impositions dues par un tiers peut demander à l'administration fiscale la décharge gracieuse de cette responsabilité. De plus, en cas de refus, il lui appartiendra de saisir le juge de l'excès de pouvoir même si la solidarité a été prononcée par le juge pénal (CE, 3 novembre 2006, n°268919, Revue de jurisprudence fiscale, 2007, n°88). Dans le cadre du recours pour excès de pouvoir, le juge administratif exerce un contrôle restreint à l'erreur manifeste d'appréciation. Il lui appartient donc de vérifier par exemple si le débiteur solidaire était solvable, c'est-à-dire de rechercher s'il y a disproportion entre la dette et la capacité fiscale de la personne solidaire. Néanmoins, la gêne ou l'indigence justifiant la demande gracieuse ne sera pas prise en compte si la personne solidaire a volontairement organisé son insolvabilité sachant qu'il appartient à l'instruction de prouver l'organisation par le contribuable solidaire de son insolvabilité. En revanche, la personne ne peut pas engager un contentieux de l'assiette (réclamation portée devant l'administration et, ensuite, le cas échéant, devant le juge de l'assiette) tant qu'elle n'a pas été déclarée débiteur solidaire par une décision de justice (Laurent Vallée, Concl. Sur CE, 6 juin 2007, n°280491, Lebègue, BDCF 10/2007, p.44-47). La demande gracieuse est une prérogative ancienne puisqu'elle a été consacrée par l'instruction du 26 Prairial an VIII. Toutefois, elle est strictement encadrée, dans la mesure où l'administration fiscale a l'obligation, sous peine de forfaiture, de recouvrer tous les impôts. Seule la loi, notamment la loi de finances de l'année, peut prévoir des exceptions à cette obligation. S’agissant des contributions indirectes, la demande de transaction, remise ou modération doit être transmise, en vertu de l’article R* 247-5 modifié par le décret n°2013-443 du 30 mai 2013 : Avant sa modification par l'article 35 de la loi de finances pour 2004, l'article L. 247 du LPF autorisait l'atténuation par voie de transaction des amendes ou majorations, mais ne mentionnait pas les intérêts de retard. Aussi, la doctrine administrative considérait que les intérêts de retard ne pouvaient pas être atténués par voie de transaction. De plus, il en résultait que les intérêts de retard ne pouvaient faire l'objet d'une remise ou d'une modération que dans des situations exceptionnelles. Or, l'article 35 de la loi de finances pour 2004 complète l'article L. 247 du livre des procédures fiscales en prévoyant expressément la possibilité d'atténuer les 4 UNJF - Tous droits réservés intérêts de retard à titre gracieux. Les règles applicables sont fixées par l'instruction du 8 octobre 2004 relative aux conditions dans lesquelles les intérêts de retard peuvent faire l'objet d'une atténuation (BOI 7 S-1-04). Cette instruction précise Aussi, depuis le 1er janvier 2004, il appartient, pour chaque demande, à l'agent instructeur d'opérer, d'une part, un examen des circonstances particulières de l'affaire (tous les éléments de nature à permettre d'apprécier l'étendue de la responsabilité du contribuable dans l'infraction relevée, importance du préjudice causé au Trésor par l'infraction, civisme fiscal du contribuable à la lumière de son comportement habituel au regard de ses obligations déclaratives et de paiement) et, d'autre part, un examen de la situation de l'usager (situation financière et patrimoniale de l'usager afin d'apprécier sa capacité à s'acquitter de sa dette fiscale). La juridiction gracieuse peut décharger de la responsabilité solidaire les personnes qui sont dans l'impossibilité de payer les sommes dont elles sont redevables du fait de la solidarité, que celle-ci résulte de la loi elle-même ou d'une décision du juge pénal (CE 18 mai 2005, n°256297, Farge in RJF, 1/07, n°88). La demande gracieuse n'est pas formalisée mais il est souhaitable de préciser les difficultés rencontrées par le contribuable pour obtenir la bienveillance de l'administration fiscale. En revanche, elle doit être adressée au service d'assiette et nullement à celui du recouvrement. Conformément à l'article R*247-4 LPF, modifié par le décret n°2013-443 du 30 mai 2013 : C'est la décision expresse du Ministre qui fait courir le délai de recours contentieux (Conseil d’État, 8ème et 3ème sous-sections réunies, n°323176, 8 juin 2011). A la suite de la décision du directeur général des impôts du 24 octobre 2003, les directeurs peuvent déléguer leur signature en matière de contentieux et de gracieux fiscal. Les règles applicables sont précisées par l'instruction fiscale du 13 novembre 2003 relative aux modalités de délégation de signature en matière de 5 UNJF - Tous droits réservés contentieux et de gracieux fiscal (BOI 13 K-7-03, n°180 du 18 novembre 2003). Les intérêts de la réforme sont, d'une part, d'étendre le bénéfice de la délégation, sous certaines conditions, aux agents de catégorie C, d'autre part, d'augmenter sensiblement les montants dans la limite desquels les directeurs peuvent déléguer leur signature, et enfin, d'étendre les délégations relatives au contentieux du recouvrement et aux admissions en non-valeur des créances irrécouvrables. En outre, à présent, il est possible pour les directeurs de déléguer leur signature à plusieurs agents par une décision unique. Aucun délai n'est imposé à l'administration dans la mesure où elle n'est pas obligée de répondre à une demande gracieuse. Aussi, il faut préciser que le silence gardé par l'administration pendant deux mois vaut, en principe, refus. Si la loi n° 2013-1005 du 12 novembre 2013 habilitant le Gouvernement à simplifier les relations entre l’administration et les citoyens prévoit - à compter de uploads/S4/ contentieux-fiscal-le-contentieux-de-l-x27-assiette.pdf