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18 2013/2014 Pr : Mme karim Contrôle de gestion La méthode des coûts partiels L

18 2013/2014 Pr : Mme karim Contrôle de gestion La méthode des coûts partiels La méthode des coûts complets étudiés tout au long des chapitres précédents, permet le calcul des coûts d'achats, de production, de revient en s'appuyant particulièrement sur la distinction entre charges directes et charges indirectes. Pour la détermination des coûts en question, la méthode des coûts complets n'exclut aucun type de charges. Dès lors, la méthode des coûts complets est sujette à des critiques, parfois légitimes. On lui reproche notamment :  Sa mise en œuvre est complexe puisqu'il s'agit d'adapter le réseau de calcul des coûts à l'organisation de l'entreprise,  Elle nécessite des calculs longs et coûteux,  Elle fait souvent appel à l'arbitraire (clés de répartition) pour répartir certaines catégories de charges ;  Les variations de niveaux d'activité d'une période d'analyse à l'autre ne sont pas prises en considération, ce qui représente une anomalie grave, du fait que ces variations constituent l'un des paramètres fondamentaux de la réalité des entreprises,  Elle ne facilite pas les travaux prévisionnels, en particulier les simulations en matière d'activité ou de production. Étant donné les reproches ci-dessus adressées à la méthode des coûts complets, d'autres méthodes, se voulant plus simples, apportant des solutions aux critiques en question, ont vu le jour. Il s'agit des méthodes de coûts partiels : la performance de chaque produit sera analysée par la marge qu'il dégagera et qui contribuera à la couverture des charges non réparties. Il existe plusieurs systèmes de coûts partiels qui reposent tous, sur une même volonté, celle de n'intégrer aux coûts que la partie jugée pertinente des charges de l'entreprise. C'est pourquoi, après avoir défini ces méthodes de coûts partiels, il sera nécessaire de réfléchir à leur mise en œuvre. I. la variabilité des charges I.1. Typologie des charges 18 On distingue généralement trois catégories de charges en fonction de leur relation avec l'évolution du niveau de l'activité. I.1.1 Charges variables Appelées aussi charges opérationnelles ou charges d'activité, sont des charges dont le montant varie dans le même sens que le niveau d'activité. Exemple de charges variables : consommation de matières premières, d'énergie, transport sur achat et transport sur ventes ... etc. Le niveau d'activité peut être mesuré : En unité physique, qui peut être, nombre d'unité produites, nombre d'unité vendues, nombre d'unité consommées En unité monétaire : chiffre d'affaires (très souvent). Les charges variables sont représentées graphiquement par une droite de la forme : y = ax Charges variables Y Niveau d’activité X x : le niveau de l'activité a : le coefficient de variabilité I.1.2. Les charges fixes Les charges fixes ou de structure restent stables en dépit de la variation du niveau d'activité. Elles sont indépendantes du niveau d'activité dans le cadre d'une structure donnée. Elles ne varient que lorsque l'activité augmente dans des limites données. Exemple de charges fixes : prime d'assurance, salaires, loyer ... etc. Les charges fixes augmentent uniquement par paliers correspondant à de nouvelles capacités de production. Graphiquement elles sont représentées par une droite de la forme y = b y = ax 18 X niveau d’activité I.1.3. Charges semi-variables ou mixtes Elles se composent d'une partie variable et d'une partie fixe. Exemple : salaires des représentants commerciaux, dépenses du téléphone (abonnement -+-communications)... etc. Graphiquement, on les représente par une droite de la forme y = ax + b Charges semi variables Y Niveau d’activité X I.2. Incidence du niveau d'activité sur les coûts Le coût complet comprend des charges variables et des charges fixes Coût complet total = charges variables totales + charges fixes totales Charges fixes Y Y = b y = ax + b 18 y = ax + b, avec a : le coût variable unitaire, x : le niveau d'activité b : les charges fixes totales. Le coût total unitaire = ax + b = a + b x x a : le coût variable unitaire b/x le coût fixe unitaire. L'existence des charges fixes constantes a une incidence sur le calcul du coût complet unitaire des produits, selon le niveau d'activité envisagé par l'entreprise, comme le montra l'exemple suivant : Niveau d'activité Éléments du coût 400 500 600 800 Charges variables 36000 45000 54000 72000 Charges fixes 30000 30000 30000 30000 Coût total 66000 75000 84000 102000 Coût unitaire - coût variable - coût fixe 90 75 90 60 90 50 90 37,50 Coût unitaire total 165 150 140 127,50 X niveau d’activité Les charges variables totales sont variables (suivant la fonction y = ax). Charges fixes 18 Les charges variables unitaires sont constantes (y = a). Les charges fixes totales sont constantes, (fonction y = b). Les charges fixes unitaires sont variables du fait que le même montant des charges est répartie sur un niveau d'activité qui varie ( y = b / x). Certaines méthodes tentent d'éliminer la répercussion des charges fixes sur les coûts du fait de la variation du niveau d'activité, c'est le cas de l'imputation rationnelle et du variable costing. II. les méthodes des coûts partiels En reprenant les deux classifications ci-dessus, l'ensemble des charges incorporables peut être représenté par le schéma suivant : Charges variables Charges fixes Charges directes 1 3 Charges indirectes 2 4 Les différentes méthodes de coûts partiels vont privilégier l'une ou l'autre des deux classifications. II.1. La méthode des coûts variables ( méthode des coûts proportionnels, direct costing simple ) Charges variables Charges directes 1 Charges indirectes 2 La méthode des coûts variables ne retient que les charges variables, qu'elles soient directes ou indirectes, dans le coût des produits (zones 1 et 2). Pour ce calcul, il est donc indispensable d'identifier les charges variables des centres d'analyse. Cette démarche concerne essentiellement les centres opérationnels principaux et certains centres opérationnels auxiliaires. L'imputation des charges indirectes variables 18 s'effectue, en général, sans difficulté puisque les charges variables sont, par définition même, normalement liées aux opérations de production et de vente. Les coûts variables obtenus permettent le calcul d'une marge sur coût variable par produit. Chaque produit est jugé sur sa contribution à la couverture des charges non réparties à savoir ici les charges de structure. Ce mode de traitement permet un jugement sur l'opportunité de supprimer ou de développer les ventes d'un ou des produits. EXEMPLE Une société est spécialisée dans la fabrication et la vente de trois articles A, B et C. Une étude des coûts de revient, pour la période de référence, donne les résultats suivants Produits Total A B C Quantités vendues Chiffre d'affaires Coût de revient des produits vendus 1200 2 000 000 1 970 000 400 800 000 802 000 200 360 000 484 400 600 840 000 683 600 Résultat analytique 30 000 –2000 – 124 400 156 400 Les dirigeants s'interrogent sur la rentabilité de leurs produits et sur la suppression éventuelle des produits déficitaires A et B. L'étude plus précise des conditions d'exploitation met en évidence que certaines charges sont proportionnelles aux quantités. Produits A B C Charges variables unitaires 1 250 1 200 400 Les dirigeants décident de calculer la marge sur coûts variables de leurs produits afin de vérifier les résultats précédemment retenus. Produits Total A B C Quantités vendues 1200 (400) (200) (600) 18 Chiffre d'affaires Coûts variables des produits vendus 2 000 000 - 980 000 800 000 500 000 360 000 240 000 840 000 240 000 Marge sur coûts variables 1 020 000 300 000 120 000 600 000 Charges fixes (1 970 000 – 980 000) = 990 000 - 990 000 Résultat +30000 Commentaire :  Toutes les marges sur coûts variables sont positives et donc tous les produits concourent à la couverture des charges fixes.  La suppression éventuelle des produits déficitaires A et B aurait conduit à imputer les charges fixes de 990 000 uniquement sur la marge du produit C et à provoquer une perte de 390 000 (600 000 – 990 000 = - 390 000).  Par rapport à l'hypothèse initiale, ce résultat présente une détérioration de 420 000, équivalente à la somme des marges sur coûts variables générées par les produits A et B ((300 000 + 120 000 = 420 000). L'utilisation de la méthode des coûts variables permet de déterminer les produits à supprimer. Ce sont uniquement ceux dont la marge sur coûts variables est négative. II.2. La méthode des coûts directs Charges variables Charges fixes Charges directes 1 3 La méthode des coûts directs intègre dans les coûts uniquement les charges affectables sans ambiguïté aux produits qu'il s'agisse de charges variables ou de charges fixes (zones 1 et 3). Comme ce coût ne comprend que des charges directes, c'est donc un regroupement aisé à réaliser et dont le calcul ne souffre d’aucune ambiguïté. Il n'analyse pas les charges 18 indirectes qui sont imputées globalement sur la somme des marges sur coûts directs générées par chaque produit. Cette méthode reste peu utilisée, les entreprises préférant une approche mixte de l'analyse des coûts combinant les deux classifications. II.3. La méthode des coûts spécifiques (méthode uploads/Management/ chap-2-couts-partiels.pdf