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1 Université Catholique d’Afrique Centrale Faculté des sciences sociales et de

1 Université Catholique d’Afrique Centrale Faculté des sciences sociales et de gestion Master Comptabilité – Finance Cours de Contrôle de Gestion appliqué aux différentes fonctions de l’entreprise. Par Victor Pedhôm Docteur d’Etat en Sciences de Gestion 2 Introduction générale Champ d’application du contrôle de gestion. Le contrôle de gestion reflète les besoins d’information de l’entreprise, eux- mêmes expressions de sa stratégie. Les objectifs du contrôle de gestion sont donc amenés à évoluer avec les spécificités, l’environnement et le développement des entités concernées. Les vingt dernières années ont connu une évolution significative des conditions d’exploitation des entreprises dont l’univers, initialement simple et stable est devenu turbulent, remettant en cause les méthodes et les missions du contrôleur de gestion. A – Le contrôle de gestion dans un univers stable. Le contrôle de gestion fait son apparition autour des années 30 avec la création aux USA du Controller’s Institute of América. La fonction de contrôle de gestion était essentiellement celle de l’expert comptable. Vingt ans après, le contrôle de gestion bien que prenant ses distances par rapport à la comptabilité était toujours dominé par celle-ci. C’est ainsi que David Anderson1 en 1947 définissait la fonction de contrôleur de gestion comme devant permettre l’enregistrement et l’utilisation de tous les faits pertinents concernant une entreprise afin de : - protéger les actifs de celle - ci ; - se conformer aux exigences légales de conservation des enregistrements et de publication des rapports financiers ; - communiquer à la direction générale les informations qui l’aideront dans la planification et le contrôle des opérations. L’on peut remarquer dans cette définition l’émergence d’une dimension qualitative du contrôle de gestion qui incluait ainsi dans son programme l’audit tel qu’entendu encore aujourd’hui par la plupart d’entre nous. Les techniques de gestion se sont affinées ; l’audit a exigé son autonomie ; le contrôle de gestion s’est davantage éloigné de la comptabilité. A la faveur de la croissance économique combinée avec une certaine stabilité de l’environnement, le contrôle de gestion est entendu par A. khemaken2 dans les années 70 comme 1 Anderson (D. R.), Pratical controllership, éd. Richard D. Irwin, 1947. 2 Khemaken (A), La dynamique du contrôle de gestion, ed. Dunod, Paris, 1977. 3 étant « un processus mis en œuvre au sein d’une entité économique pour s’assurer d’une mobilisation efficace et pertinente des énergies et des ressources en vue d’atteindre l’objectif que vise cette entité ». Trois rôles majeurs seront en conséquence attribués au contrôleur de gestion par l’association des contrôleurs de gestion en France : - il conçoit le système d’information et de contrôle de gestion ; - il est responsable de la mise en œuvre et de l’animation du système de contrôle de gestion (élaboration des prévisions, des programmes, plans et budgets, contrôle des réalisations par rapport aux objectifs, veille à l’utilisation effective du système par les responsables en vue d’accroître la rentabilité des capitaux investis…) ; - il est un conseil auprès de la direction générale et des opérationnels (formulation des avis et recommandations, études économiques, coordination des réflexions des diverses structures…). L’environnement économique a beaucoup évolué depuis lors. La pauvreté a avancé. La crise économique menace. B – Le contrôle de gestion dans un univers turbulent. De nouvelles caractéristiques de l’environnement économique, marqué par la globalisation et les nouvelles technologies de l’information (NTIC), ont imposé de nouvelles contraintes à la fonction de contrôle de gestion. 1) Les effets de la globalisation sur le contrôle de gestion. La mondialisation et son corollaire, la libéralisation des échanges, ont accéléré avec l’appui des NTIC, le mouvement d’internationalisation des économies et des entreprises avec une triple conséquence : a) Une augmentation de la pression concurrentielle : le client est devenu un enjeu concurrentiel pour qui l’entreprise doit faire face à une concurrence redoutable en relevant de nombreux défis de qualité, de coût, de délai, de service et pour lesquels le contrôleur de gestion doit mettre en œuvre de nouvelles méthodes de gestion (coûts cible, comptabilité ABC, budget base zéro, coûts cachés,…). 4 b) Une instabilité croissante de l’environnement : avec l’interconnexion des économies, la survie d’une entreprise peut dépendre, par effet de papillon, de la situation économique, politique, sociale et voire juridique des pays où sont situés ses fournisseurs, ses clients, ses usines, etc… Il y a alors lieu pour les entreprises d’être proactives, de pouvoir ajuster à temps leurs stratégies et de s’assurer de leur mise en œuvre par les opérationnels. D’où un besoin urgent d’une détection précoce des risques, de leur évaluation, de leur suivi et de la mise en place d’un système sensible d’alerte. c) Une cohabitation de cultures différentes : les entreprises qui s’internationalisent exposent les membres de leur personnel à des cultures très différentes, mais aussi à des systèmes fiscaux, juridiques et comptables peu normalisés. Ce qui nécessite des valeurs empreintes de tolérance, d’ouverture aux autres et une capacité d’adaptation qu’elle n’ont pas toujours eu par le passé. 2) L’impact des NTIC sur le contrôle de gestion. Les dernières innovations en NTIC ont modifié la manière dont travaille le contrôleur de gestion en lui offrant : - les possibilités de simulation démultipliées grâce au tableur, aux logiciels de modélisation qui peuvent être reliés à des bases de données ou combinées à des grapheurs ; - Une grande facilité pour la mise en œuvre des comptabilité pluridisciplinaires grâce à l’informatique qui permet la tenue simultanée de la comptabilité générale, de la comptabilité analytique, de la comptabilité budgétaire, voire de la comptabilité aux normes de consolidation du groupe ; - Des opportunités de délocalisation des saisies et des traitements des données nécessaires au contrôle de gestion ; - Un gain de temps pour le reporting grâce au développement d’outils informatique et télématique comme internet et différents protocoles qui permettent une transmission d’information entre partenaires mêmes très éloignés, en temps quasiment réels. Ainsi le temps utilisé par le contrôleur de gestion pour la saisie et le traitement de l’information baisse considérablement au profit de celui nécessaire à l’aide à la décision. Toutes ces influences ont imposé de nouvelles missions au contrôleur de gestion. 5 C – Les nouvelles missions du contrôle de gestion. Dans ce contexte turbulent, les nouvelles missions du contrôle de gestion3 vont s’articuler autour de deux pôles : - L’aide à la maîtrise du couple risque/performance ; - L’aide à la prise des décisions stratégiques et tactiques. 1) La maîtrise du couple risque/performance. Le risque est définie selon E. cohen4 …comme l’occurrence d’un fait imprévisible et tout au moins incertain susceptible d’affecter l’entreprise dans ses activités, dans son patrimoine et même dans ses résultats. Il peut tout autant constituer une menace qu’une opportunité pour l’entreprise. Le contrôleur de gestion doit en conséquence être outillé pour identifier les risques auxquels s’expose l’entreprise, les mesurer et organiser leur surveillance. Pour cela il doit avoir une démarche permanente de diagnostic des fonctions grâce à une approche audit (mise en évidence ponctuelle5 des dysfonctionnements intérieures et les menaces extérieures qui affectent l’entreprise dans l’exercice de ses différentes fonctions) et organiser le suivi des activités desdites fonctions. Mais si le risque est un bien (V. pedhôm, 2003)6, s’il peut être considéré comme une opportunité, le contrôleur de gestion devra alors fixer des objectifs de risque à atteindre, les limites globales de celui-ci qui devraient permettre à l’entreprise de réaliser son optimum de performance. La performance ne saurait avoir pour seul critère la rentabilité. Sa mesure ne passe plus seulement par le suivi des coûts et des marges. La compétitivité-prix n’en est plus son unique vecteur. Elle s’exprime d’avantage dans l’optimisation du couple valeur-coût. 3 Fondamentalement le contrôle a pour objectif de réduire l’asymétrie informationnelle entre principal et agent dans une relation d’agence. Le premier mettra en œuvre un contrôle légal ou administratif (commissariat aux comptes par exemple) afin de ne pas être victime de l’opportunisme du second, alors que ce dernier développera lui aussi un système de contrôle interne, et même de contrôle de gestion pour rassurer l’autre ou les autres de ce qu’il déploie des efforts de maîtrise de la gestion de l’entreprise pour leur plus grand intérêt. 4 Cohen (E), Dictionnaire de gestion, coll. Repères, La découverte, 1997. 5 Au contraire de l’auditeur dont la démarche est systématique. 6 Pedhôm (V), « Stratégies de lutte contre la pauvreté dans une relation d’agence » in Revue Africaine des Sciences Economiques et de Gestion (RASEG), Vol. n° 1, janvier juin 2002, pp. 75-125. 6 Créer la valeur, c’est développer une synergie entre stakeholders (clients, fournisseurs, bailleurs de fonds, personnel, Etat, …) et leur permettre, tout en évitant des gaspillages de ressources, de tirer chacun, suffisamment de satisfactions de son adhésion à l’entreprise eu égard au niveau de risque ainsi couru. 2) L’aide à la prise de décisions stratégiques et tactiques. Le contrôleur de gestion est de plus en plus amené à jouer un rôle crucial auprès des opérationnels et de la direction générale en particulier pour évaluer avec eux les conséquences de leurs décisions. L’aide à la décision stratégique et tactique se fera par : - la mise en uploads/Management/ controle-de-gestion-de-la-fonction-commerciale-pdf.pdf